Küting/Weber, Handbuch der Rechnungslegung – Einzelabsch ... / C. GoB als System

I. Buchführungs- und Jahresabschlusszwecke als wesentliche Basis für die hermeneutische Gewinnung der GoB

Rn. 29

Stand: EL 39 – ET: 06/2023

Wie aus der Übersicht unter HdR-E, Kap. 2, Rn. 26, hervorgeht, sind die Buchführungs- und JA-Zwecke eine bedeutende Grundlage zur Auslegung und Ermittlung von GoB. Diese Zwecke müssen ermittelt werden, bevor GoB ausgelegt bzw. gewonnen werden können. Allerdings ist die Ermittlung der handelsrechtlichen Buchführungs- und JA-Zwecke ein ähnlich schwieriger Prozess wie der der Gewinnung handelsrechtlicher GoB selbst. Die handelsrechtlichen Buchführungs- und JA-Zwecke müssen ebenso wie die handelsrechtlichen GoB aus

(1)	dem Wortlaut und Wortsinn des Gesetzes,
(2)	dem Bedeutungszusammenhang des Gesetzes,
(3)	der Entstehungsgeschichte,
(4)	den Gesetzesmaterialien und den Ansichten des Gesetzgebers sowie
(5)	betriebswirtschaftlichen Gesichtspunkten

ermittelt werden. Grds. sind alle fünf Kriterien heranzuziehen und so auszuwerten, dass ein gesetzentsprechendes Zwecksystem entsteht (vgl. HdR-E, Kap. 2, Rn. 23).

Rn. 30

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Zunächst ist zu prüfen, ob das Gesetz die Zwecke von Buchführung und JA im Wortlaut der Generalnormen oder in den übrigen Vorschriften nennt. Der Zweck der Buchführung ergibt sich aus der Buchführungspflicht des § 238 Abs. 1. Danach ist der Kaufmann verpflichtet, "Bücher zu führen und in diesen seine Handelsgeschäfte und die Lage seines Vermögens [...] ersichtlich zu machen"; außerdem muss die Buchführung "einem sachverständigen Dritten [...] einen Überblick über die Geschäftsvorfälle und über die Lage des Unternehmens vermitteln". Diese Formulierungen verdeutlichen, dass der Gesetzgeber vom Kaufmann eine vollständige und nachvollziehbare Aufzeichnung aller Geschäftsvorfälle verlangt und dass damit eine zusammenfassende Information über das UN ermöglicht werden soll (vgl. HdR-E, HGB § 243, Rn. 22ff.). Dieser Buchführungszweck wird im Schrifttum (vgl. Leffson (1987), S. 157) mit dem Begriff "Dokumentation" belegt. Die Dokumentation stellt den grundlegenden Buchführungszweck dar: Die Buchführung hat die Aufgabe, sämtliche Zahlungsvorgänge und Güterbewegungen durch systematisches Aufschreiben zu erfassen und festzuhalten. Die Dokumentation dient damit der Bereithaltung von Informationen und bildet zugleich die Basis für die Erfüllung der JA-Zwecke "Rechenschaft" und "Kap.-Erhaltung". Eine weitere Funktion der Dokumentation besteht darin, dolose Handlungen im UN entweder zu verhindern oder ihre Aufdeckung zu ermöglichen (vgl. Leffson (1987), S. 153, 157f.; Moxter (1984), S. 81).

Rn. 31

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Der Gesetzgeber hat im Gegensatz zu den Buchführungsvorschriften bei den Vorschriften zum JA der Nicht-KapG auf eine explizite Formulierung der JA-Zwecke bewusst verzichtet (vgl. die Generalnorm in § 243 Abs. 1). Daher ist zu ermitteln, ob in den Gesetzesmaterialien die vom Gesetzgeber verfolgten Absichten und Zwecke für den JA der Nicht-KapG auszumachen sind. Im Bericht des Rechtsausschusses zum HGB (vgl. BT-Drs. 10/4268, S. 91) wird hervorgehoben, dass durch den Verzicht auf eine explizite Nennung der JA-Zwecke in § 243 das für Nicht-KapG geltende Recht nicht verändert werden und es dabei bleiben soll, "daß dieser Personenkreis den Jahresabschluß nach den bisher geltenden Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung aufzustellen hat". Die Gesetzesmaterialien nennen also weder Elemente noch einen Katalog von JA-Zwecken, vielmehr wird auf die GoB verwiesen.

Rn. 32

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Da weder der Wortlaut der Generalnorm des § 243 Abs. 1 noch die Gesetzesmaterialien Aufschluss über die Zwecke von JA von Nicht-KapG geben, ist zu prüfen, ob die Zwecke des JA aus dem Wortlaut und Wortsinn aller Einzelvorschriften unter Berücksichtigung des Bedeutungszusammenhangs innerhalb des Gesetzes ermittelt werden können. D.h., dass versucht werden muss, die JA-Zwecke aus den kodifizierten GoB sowie aus den anderen Einzelvorschriften zu entwickeln. Damit wird deutlich, dass die Ermittlung der GoB und die Ermittlung der JA-Zwecke zwei interdependente Prozesse sind.

Rn. 33

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Auch wenn hier keine detaillierte Textanalyse des HGB anhand der o. g. fünf Kriterien (vgl. HdR-E, Kap. 2, Rn. 29) möglich ist, um das handelsrechtliche JA-Zwecksystem zu ermitteln (vgl. vielmehr HdR-E, HGB § 243, Rn. 25ff., und HdR-E, HGB § 264 Rn. 23ff.), sollen hier wenigstens einige wichtige Anhaltspunkte für die Ermittlung der JA-Zwecke "Rechenschaft" und "Kap.-Erhaltung" gegeben werden.

Rn. 34

Stand: EL 39 – ET: 06/2023

Die Vorschrift über die Aufstellung des JA in § 242 Abs. 1 besagt, dass der Kaufmann einen JA aufzustellen hat, der das Verhältnis seines Vermögens zu seinen Schulden darstellt. Diese Formulierung macht deutlich, dass der Kaufmann sich selbst und anderen JA-Interessenten Rechenschaft darüber ablegen soll, durch welches Schuldendeckungspotenzial sein UN wirtschaftlich abgesichert ist (vgl. HdR-E, HGB § 243, Rn. 25; Bonner HGB-Komm. (2021), Einführung, Rn. 28.2). Der JA soll dem Kaufmann damit auch zeigen, wie viel oder wie wenig Kap. er dem UN entzie...