Küting/Weber, Handbuch der ... / bbb) Berücksichtigung in der Bilanz des Treugebers
 

Rn. 336

Stand: EL 06 – ET: 06/2010

Wenn das wirtschaftliche Eigentum dem Treugeber zugerechnet werden muss, weil er neben der Verfügungsmacht auch das Recht auf Aussonderung und Widerspruchsklage hat, so muss die Bilanzierung bei ihm erfolgen. Diese Zurechnungsregel gilt in verstärktem Maß, wenn der Treugeber auch rechtlicher Eigentümer bleibt. Treuhandverhältnisse sind in der Bilanz des Treugebers also in folgenden Fällen zu berücksichtigen:

(1) bei Ermächtigungstreuhandverhältnissen (vgl. Förschle/Kroner, in: Beck Bil-Komm. 2010, § 246, Rn. 15);
(2)

bei Vollrechtstreuhandverhältnissen,

- wenn ein Sicherungstreuhandverhältnis vorliegt oder
- wenn es sich um ein Verwaltungstreuhandverhältnis handelt, bei dem das Recht auf Aussonderung und die Widerspruchsklage nicht ausgeschlossen sind.

In der Bilanz des Treugebers bewirkt in letzteren Fällen die Übertragung des Treuhandvermögens keine Änderungen. Insbes. tritt keine Gewinnrealisation ein, die erst bei einer Veräußerung hervorgerufen wird. Im Übrigen sind Aufwendungen und Erträge aus i. R. d. Treuhandverhältnisses entstehenden Geschäftsvorfällen in der GuV des Treugebers zu erfassen (vgl. ADS 1995, § 246, Rn. 284 und Rn. 298).

Insoweit deckt sich die handelsrechtl. Auslegung mit der steuerrechtl. Bestimmung aus § 39 Abs. 2 Nr. 1 AO. Diese ordnet das Treugut für die Vermögens- und Ertragsbesteuerung stets und eindeutig dem Treugeber zu. Allerdings ergibt sich ein Widerspruch zu der handelsrechtl. Bilanzierung von Vollrechtstreugut, bei dem ein Ausschluss des Rechts zur Aussonderung und zur Widerspruchsklage erfolgt ist. In der Literatur wird dazu die Ansicht vertreten, dass sich das wirtschaftliche Eigentum des StR nicht notwendigerweise mit dem des HR deckt. Damit wird aber die Frage aufgeworfen, ob das MGB-Prinzip des § 5 Abs. 1 Satz 1 Halbs. 1 EStG der Bestimmung des § 39 Abs. 2 Nr. 1 AO vorangeht. N.h. M. wird in diesem Fall § 5 Abs. 1 Satz 1 Halbs. 1 EStG als lex specialis der Vorrang gegeben (vgl. m. w. N. Knobbe-Keuk, B. 1993, S. 75ff.), sodass eine HB des Treuhänders, in der das Treugut bilanziert wird, nicht für steuerrechtl. Zwecke berichtigt werden muss. Zum gleichen Ergebnis gelangt man mit Hilfe der Überlegung, dass die subjektive Zurechnung zum wirtschaftlichen Eigentümer einen GoB verkörpert (vgl. Richter, L. 2008, S. 283), für den § 5 Abs. 1 Satz 1 Halbs. 1 EStG einschlägig ist. Ferner ändert § 246 Abs. 1 Sätze 2 – 3 nichts am bisherigen Rechtszustand (vgl. BT-Drucks. 16/10067, S. 47 und IDW ERS HFA 13, Rn. 51). Der Vorbehalt des § 5 Abs. 6 EStG kommt nicht zum Tragen, da § 39 AO keine Gewinnermittlungsvorschrift ist. Der Treugeber muss im Fall der Bilanzierung des Treuguts beim Treuhänder seinen schuldrechtlichen Anspruch auf Herausgabe aktivieren (vgl. ADS 1995, § 246, Rn. 287ff.).

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