Küting/Weber, Handbuch der Rechnungslegung – Einzelabsch ... / b) Tauschgeschäfte

Rn. 109

Stand: EL 41 – ET: 12/2023

Die Bestimmung der AK beim Tausch war umstritten. Zunächst wurde der Tausch nicht als Umsatz, sondern lediglich als Wechsel des getauschten Gegenstands betrachtet, weshalb der eingetauschte Gegenstand grds. mit dem Buchwert des hergegebenen VG zu bewerten war; eine Gewinnrealisierung galt insoweit als ausgeschlossen (vgl. Niehus (1982), S. 150). Dieser Grundsatz wurde allerdings durch den Einfluss des Steuerrechts durchbrochen (vgl. BFH, Gutachten vom 16.12.1958, I D 1/57 S, BStBl. III 1959, S. 30ff.).

Rn. 110

Stand: EL 41 – ET: 12/2023

Nach heute wohl weitgehend einheitlicher Literaturmeinung sind im Grundsatz die Buchwertfortführung, die Gewinnrealisierung ebenso wie die ergebnisneutrale Behandlung als zulässige Methoden anzusehen (vgl. ADS (2023), § 255, Rn. 205ff.).

Rn. 111

Stand: EL 41 – ET: 12/2023

Bei der Buchwertfortführung wird der eingetauschte Gegenstand mit dem letzten Buchwert des hingegebenen Gegenstands angesetzt. Als Buchwert gilt der zuletzt bilanzierte Wert des Gegenstands, unabhängig davon, ob der Bilanzierende aufgrund von Bewertungswahlrechten für den hingegebenen Gegenstand einen niedrigeren Buchwert ausweist (vgl. ADS (2023), § 255, Rn. 206). Nur bei dieser Interpretation ist die Buchwertfortführung eine klare unzweifelhafte Methode. Sofern der Zeitwert des eingetauschten Gegenstands – ohne Berücksichtigung von kurzfristigen aktuellen Werteinflüssen – niedriger ist als der Buchwert des hingegebenen Gegenstands, stellt dieser Zeitwert die Obergrenze für die AK dar. Dies ist dadurch begründet, dass durch diesen Tauschvorgang offensichtlich wird, dass bei dem hingegebenen Gegenstand eine außerplanmäßige AfA erforderlich gewesen wäre. Der von Adler/Düring/Schmaltz ((2023), § 255, Rn. 206) vertretenen Ansicht, dass die Obergrenze für die Festlegung der AK durch den Zeitwert des hingegebenen Gegenstands bestimmt wird, wird nicht gefolgt. Dieser Fall unterstellt, dass eine bei dem eingetauschten Gegenstand notwendige außerplanmäßige AfA auf den niedrigeren beizulegenden Wert nicht erfolgt ist. Derartige AfA sind jedoch zwingend vorzunehmen (vgl. § 253 Abs. 3), da zumindest durch den Tauschvorgang das gemilderte NWP für die Bewertung von Gegenständen des AV nicht mehr greift.

Rn. 112

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Bei der Gewinnrealisierung stellt der Zeitwert des hingegebenen VG die AK für den eingetauschten Gegenstand dar. Der Ansicht von Adler/Düring/Schmaltz ((2023), § 255, Rn. 207), nach der der Zeitwert des eingetauschten Gegenstands bei dieser Methode maßgebend sei, wird nicht gefolgt. Die Festlegung der AK hat aus der Sicht des Bilanzierenden, der einen VG weggibt, zu erfolgen; für ihn muss der Anschaffungsvorgang erfolgsneutral sein. Der Bilanzierende wendet den Zeitwert seines hinzugebenden VG auf, denn diesen könnte er außerhalb des Tauschvorgangs realisieren. Ist der Zeitwert des eingetauschten Gegenstands höher, hat der Bilanzierende einen günstigen Einkauf getätigt; ist dieser niedriger, so ist dies Bestandteil der dem Anschaffungsvorgang nachgelagerten Bewertung dieses VG.

Rn. 113

Stand: EL 41 – ET: 12/2023

Bei der ergebnisneutralen Behandlung handelt es sich um eine modifizierte Buchwertfortführung. Grds. bildet der Buchwert des hingegebenen VG auch bei dieser Methode die Basis für die AK des eingetauschten VG. Sollte der Tauschvorgang mit einer Ertragsteuerbelastung verbunden sein, so können die AK um diese Ertragsteuerbelastung erhöht werden (vgl. z. B. IDW RS HFA 18 (2014), Rn. 9f., für die Bewertung eines Anteils an einer PersG, nachdem der Gesellschafter eine Sacheinlage geleistet hat).

Rn. 114

Stand: EL 41 – ET: 12/2023

Die sich nach diesen Methoden ergebenden Werte sind jedoch zur Bestimmung der endgültigen AK um evtl. anfallende zusätzliche Nebenkosten, wie Notariatskosten, Grundbuchgebühren etc., zu erhöhen.

Rn. 115

Stand: EL 41 – ET: 12/2023

Für steuerliche Zwecke gilt nach dem Tauschgutachten des BFH vom 16.12.1958 (I D 1/57 S, BStBl. III 1959, S. 30ff.) die Buchwertfortführung lediglich für den Fall der Wert-, Art- und Funktionsgleichheit der getauschten VG. Diese Buchwertfortführung ist jedoch nicht zwingend, so dass infolge der Aufgabe des umgekehrten Maßgeblichkeitsprinzips (vgl. § 5 Abs. 1 Satz 2 EStG (a. F.)) die Ausübung des handelsbilanziellen Methodenwahlrechts in diesen Fällen für steuerbilanzielle Zwecke irrelevant ist. Wenngleich sich der handelsbilanzielle Buchwert des hingegebenen VG von dem steuerlichen Buchwert unterscheidet, ist der zu verwendende handelsbilanzielle Buchwert bei der Buchwertfortführung nicht maßgebend für die StB; vielmehr ist dann der abweichende steuerbilanzielle Buchwert für die StB zu übernehmen.