Küting/Weber, Handbuch der Rechnungslegung - Einzelabsch ... / b) Behandlung im Jahresabschluss

Rn. 222

Stand: EL 11 – ET: 04/2011

Ein Erlassvertrag begründet regelmäßig eine Pflicht zur Auflösung der betr. Verbindl., da diese durch den Erlass beseitigt wird (zustimmend Döllerer, G. 1992, S. 203; Häuselmann, H. 1993, S. 1553, m. w. N.; Thiel, J. 1992, S. 26; vgl. auch BFH-Urt. v. 30.05.1990, BStBl. II 1990, S. 591 ff.). Aufgrund einer Besserungsabrede ggf. zukünftig neu entstehende (ungewisse) Schulden sind nur in die Bilanz aufzunehmen, wenn sie am BilSt bereits wirtschaftlich verursacht sind. Dazu muss nach der Rspr. des BFH der Tatbestand, dessen Rechtsfolge die Verbindl. ist, i. W. vor dem BilSt verwirklicht sein. Das endgültige Entstehen der Schuld darf mithin nur noch von wirtschaftlich unwesentlichen Tatbestandsmerkmalen abhängen (vgl. die Mayer-Wegelin, HdR-E, HGB § 249, Rn. 35 ff.). Bei aufschiebend bedingten oder unter einer auflösenden Bedingung erlassenen Verbindl. stellt der Bedingungseintritt ein wirtschaftlich wesentliches Tatbestandsmerkmal dar (vgl. Döllerer, G. 1992, S. 203; Niemann, W./Mertzbach, M. 1992, S. 932; Weber-Grellet, in: Schmidt 2010, § 5 EStG, Rn. 550). Sie sind daher erst dann zu passivieren, wenn aufgrund der Entwicklung bis zum BilSt. mit überwiegender Wahrscheinlichkeit vom Eintritt der jeweiligen Bedingung auszugehen ist.

Rn. 223

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Anders stellt sich die Situation dar, wenn der zwischen Gläubiger und Gesellschaft geschlossene Erlassvertrag keine echte Entlastung des Stichtagsvermögens mit sich bringt, sondern wirtschaftlich einer Stundung gleichkommt. Dies ist bspw. der Fall, wenn die (auflösend bedingt erlassene) Forderung des Gläubigers in der Insolvenz der Gesellschaft wieder aufleben soll. Unter dieser Voraussetzung kommt eine Ausbuchung der Verbindl. nicht in Betracht (vgl. ADS 1995, § 246, Rn. 155, m. w. N.). Dies gilt dann nicht, wenn ein Anspruch nur bei Liquidation der Gesellschaft und nach Befriedigung aller Gläubiger gleichrangig mit den Gesell­schaftern geltend gemacht werden kann.

Rn. 224

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Eine etwaige Auflösung von Verbindl. aufgrund eines Forderungserlasses ist grds. erfolgswirksam und führt zum Ausweis eines sonstigen betrieblichen Ertrags oder – unter den Voraussetzungen des § 277 Abs. 4 Satz 1 – eines a. o. Ertrags in der GuV. Verzichtet ein Gesellschafter auf seine Forderung gegen die Gesellschaft, steht es ihm alternativ frei, den Zuschuss als andere Zuzahlung nach § 272 Abs. 2 Nr. 4 zu gewähren, die ohne Berührung der GuV in die Kap.-Rücklage einzustellen ist (vgl. Häuselmann, H. 1993, S. 1553 sowie allg. HdR-E, HGB § 272, Rn. 102 ff.; kritisch zu diesem Wahlrecht Hoffmann/Lüdenbach 2010, § 246, Rn. 62d).

Rn. 225

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Wurde eine Besserungsabrede getroffen, ist mit dem Eintritt der an sie geknüpften Bedingung die ursprünglich erlassene Verbindl. wieder in voller Höhe auszuweisen. Buchungstechnisch erfolgt ihre Bildung analog zur Auflösung entweder erfolgswirksam oder erfolgsneutral durch Verwendung der nach § 272 Abs. 2 Nr. 4 gebildeten Kap.-Rücklage. Wirkt der Bedingungseintritt schuldrechtlich zurück, sind die für die Zeit der Krise nachträglich zu zahlenden Zinsen im Jahr des Bedingungseintritts erfolgswirksam zu erfassen (vgl. BFH-Urt. v. 30.05.1990, BStBl. II 1991, S. 592 f.; Sender, L. 1992, S. 158 f.).

Rn. 226

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AG sind nach § 160 Abs. 1 Nr. 6 AktG verpflichtet, Rechte Dritter aus Besserungsscheinen im Anh. anzugeben. Wenngleich für GmbH eine entspr. Bestimmung nicht existiert, erscheint auch hier ein Hinweis auf das Bestehen von Besserungsscheinen aufgrund des Einblicksgebots gem. § 264 Abs. 2 erforderlich. Inwieweit die aus Besserungsabreden resultierenden bedingten Verbindl. als sonst. finanzielle Verpflichtungen angabepflichtig sind, vgl. Oser/Holzwarth, HdR-E, HGB §§ 284 – 288.

Rn. 227

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vorläufig frei