Küting/Weber, Handbuch der ... / a) Vorliegen eines Vermögensgegenstands
 

Rn. 1

Stand: EL 24 – ET: 11/2016

Die Frage nach der Aktivierungsfähigkeit in der HB ist grundsätzlich gleichbedeutend mit der Frage nach dem Vorliegen eines VG (vgl. Freericks, W. 1976, S. 141; Kussmaul, H. 2016a, Rn. 2); allerdings kommt auch Aktivierungsfähigkeit ohne Vorliegen eines VG in Frage: so bei RAP, latenten Steuern sowie dem aktiven Unterschiedsbetrag aus der Vermögensverrechnung (vgl. Kussmaul, HdR-E, Kap 6, Rn. 23f.). Der Begriff des VG wird gesetzl. nicht umschrieben, weshalb er unter Heranziehung der GoB und GoBi interpretiert werden muss (vgl. zu den Abgrenzungskriterien Tiedchen, S. 1991, S. 10ff.). Für das Vorliegen eines VG wird nach bisheriger h. M. die selbständige Verkehrsfähigkeit (i. S. v. Veräußerbarkeit) als hauptsächlich maßgebendes Kriterium angesehen (vgl. IDW 1967, S. 667; Maul, K.-H. 1974, S. 737).

 

Rn. 2

Stand: EL 24 – ET: 11/2016

I.A. wird die selbständige Veräußerbarkeit i. S. v. Übertragbarkeit, d. h. der Möglichkeit des selbständigen Auftretens als Gegenstand des Handels- und Rechtsverkehrs, verstanden (vgl. Freericks, W. 1976, S. 142; Saage, G. 1969, S. 1710); dagegen interpretiert Kropff (B. 1973, § 149 AktG, Rn. 47) die selbständige Veräußerbarkeit in der Weise, dass er auf die abstrakte und nicht auf die konkrete Veräußerbarkeit abstellt, mit der Folge, dass bei Fehlen konkreter Interessenten die Aktivierung ebenso wenig ausgeschlossen ist wie bei Vorliegen eines schuldrechtl. Veräußerungsverbots.

Als zusätzliches Kriterium fordert Kropff (B. 1973, § 149 AktG, Rn. 47) – wie auch andere Vertreter – das Vorliegen der selbständigen Bewertbarkeit (vgl. u. a. auch Freericks, W. 1976, S. 149ff.). Abgeleitet aus der "Konvention der Einzelbewertung" beinhaltet die selbständige Bewertbarkeit, dass der Wert "von anderen Werten abgrenzbar sein" (Freericks, W. 1976, S. 156; vgl. auch Noack, H. 1961, S. 18) muss. Während bei enger Auslegung des Kriteriums der selbständigen Veräußerbarkeit dem Kriterium der selbständigen Bewertbarkeit seine Notwendigkeit abgesprochen wird (vgl. Müller-Dahl, F. P. 1979, S. 94; Schneider, D. 1971, S. 608; a. A. Freericks, W. 1976, S. 156), ist es bei einer Auslegung des Kriteriums der selbständigen Veräußerbarkeit i. S. v. Kropff ein notwendiges Objektivierungsmerkmal. Auch Moxter (A. 1985, S. 1102) erkennt den "Sinn des Bilanzierungskriteriums ‚selbständige Bewertbarkeit’ [...] in der Objektivierungsnotwendigkeit". Er sieht den Zweck des Bewertbarkeitsprinzips in der Relativierung des Vollständigkeitsgrundsatzes, "weil das Gesetz eine durch Realisationsprinzip und Imparitätsprinzip geprägte, also objektiviert-vorsichtige Gewinnermittlung will" (Moxter, A. 1987, S. 1846). Das Objektivierungserfordernis, das zu einer Einschränkung des Ermessensspielraums des Bilanzierenden im Hinblick auf die der Bilanz zugedachten Schutzfunktionen führt, "begrenzt die VG im bilanzrechtl. Sinne auf die ‚vergegenständlichten’, konkretisierten" Vermögenswerte, die ihrerseits "auch einen greifbaren, konkretisierten Wert haben [müssen; d. Verf.], um bilanzrechtl. als VG gelten zu können" (Moxter, A. 1987, S. 1847). Nach der Interpretation von Kropff (B. 1973, § 151 AktG, Rn. 29) dürfte die Einzelveräußerbarkeit auch bei Gütern gegeben sein, bei denen ein gesetzl. Einzelübertragungsverbot besteht (vgl. auch Kussmaul, H. 2016a, Rn. 3, m. w. N.), da der Gesetzgeber mit der Verfügung eines Einzelübertragungsverbots die grundsätzliche Einzelübertragbarkeit dieser Güter anerkannt hat (vgl. Roland, H. 1980, S. 155).

 

Rn. 3

Stand: EL 24 – ET: 11/2016

Angesichts der gesetzl. nicht festgelegten Auslegung dessen, was unter einem VG zu verstehen ist, verwundert es nicht, dass vor allem unter dem Gesichtspunkt der Informationsfunktion des JA die Anwendung des Einzelveräußerbarkeitsprinzips abgelehnt wird (vgl. z. B. Jacobs, O. H. 1972, S. 174ff.; dagegen unter Zugrundelegung des Realisationsprinzips Schneider, D. 1972, S. 182ff.). Gerade durch die explizite Fixierung des Grundsatzes der UN-Fortführung (going concern) für die Bewertung in § 252 Abs. 1 Nr. 2 stellt sich die Frage nach der Vereinbarkeit des Einzelveräußerbarkeitskriteriums mit dem Grundsatz der UN-Fortführung.

Während Müller-Dahl (F. P. 1979, S. 92f.) eine fehlende Konsistenz dieses Prinzips mit dem Kriterium der Einzelveräußerbarkeit sieht, erkennt Lamers (A. 1981, S. 204) "keine Antinomie zwischen einer am Schuldendeckungspotential orientierten Abgrenzung des VG-Begriffes und der Fortführungsfiktion" (vgl. auch Kupsch, P. 1977, S. 665). Zumindest eine enge Auslegung des Einzelveräußerbarkeitsprinzips ist mit dem Grundsatz der UN-Fortführung nicht vereinbar, weil für die Frage der Aktivierungsfähigkeit keine gänzlich anderen Kriterien als für die Frage der Bewertung zu Grunde gelegt werden dürfen.

Um auch die Anwendung eines objektivierungsbedingt eingeschränkten Fortführungsprinzips zu ermöglichen, bietet sich zur Objektivierung bei der Aufwandsentstehung die ergänzende Anwendung einer formalrechtl. Betrachtungsweise im Hinblic...

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