Küting/Weber, Handbuch der Rechnungslegung – Einzelabsch ... / A. Einführung

Rn. 1

Stand: EL 32 – ET: 06/2021

In Zeiten einer globalisierten Weltwirtschaft kann der Wert des Euro gegenüber anderen wichtigen Währungen in z. T. erheblichem Ausmaß schwanken. Begünstigt durch die jüngsten Entwicklungen in der amerikanischen Geldpolitik, die Entkopplung des Schweizer Franken vom Euro Anfang des Jahrs 2015, der Austritt des Vereinigten Königreichs aus der EU (Brexit) sowie die Währungsturbulenzen in der Türkei, sind die Ursachen für solch volatile Wechselkurse vielfältig. Infolge der Globalisierung der Geschäftstätigkeit unterhalten viele der deutschen UN oftmals zugleich sehr enge wirtschaftliche Verbindungen zu UN außerhalb der Währungsunion, so dass Geschäfte – selbst nach Einführung des Euro – in zunehmendem Umfang auch in ausländischer Währung abgewickelt werden. Ergeben sich insoweit aus derartigen Transaktionen Posten in einer zum Euro differierenden Währung, die es schließlich in den JA (und hier vornehmlich die Bilanz und/oder GuV) eines UN einzubeziehen gilt, sind diese mithilfe einer geeigneten Währungsumrechnungsmethode umzurechnen. Im Fall einer gebotenen KA-Erstellung sind zudem nicht selten ganze – in Fremdwährung aufgestellte – Abschlüsse von in einen KA einzubeziehenden UN für Konsolidierungszwecke in die Euro-Berichtswährung des KA umzurechnen. Fragen der Währungsumrechnung stellen sich demnach zum einen bei der Umrechnung von Fremdwährungsposten im JA sowie zum anderen bei der Erstellung von KA unter Einbeziehung ausländischer UN. Vorliegende Kommentierung adressiert indes lediglich diejenigen Fragen, die sich bei der Umrechnung von Fremdwährungsposten im JA stellen.

Rn. 2

Stand: EL 32 – ET: 06/2021

Bis zur Verabschiedung des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes (BilMoG) vom 25.05.2009 (BGBl. I 2009, S. 1102ff.) war die Umrechnung von Fremdwährungsposten im JA und KA für "Nicht-Banken" gesetzlich nicht geregelt. Lediglich für Kreditinstitute galten die Währungsumrechnungsnormen des § 340h ((a. F.); für die DM-Eröffnungsbilanz ehemaliger DDR-UN enthielt außerdem § 18 DMBilG Regelungen für die Währungsumrechnung). Bei allen anderen UN unterlag der Umrechnungsvorgang somit den allg. Bilanzierungsvorschriften. Aufgrund der noch vor BilMoG herrschenden gesetzlichen Regelungslücke (vgl. zum Begriff der Gesetz- bzw. Regelungslücke ausführlich Canaris (1983), S. 23; Wank (2015), S. 84ff.; Schmalz (1998), Rn. 375) mussten daher entsprechende Regeln aus den maßgeblichen Vorschriften zur Bilanzierung sowie der Zielsetzung des HGB abgeleitet werden (vgl. zu Einzelfragen bei der Umrechnung und Bewertung von Valutaposten im JA ausführlich Langenbucher (1986), S. 66ff.; Schlick, DStR 1993, S. 254ff.; Hock, BC 2002, S. 145ff.). In der Vergangenheit wurden im einschlägigen Schrifttum wie auch in Fachgremien vielfältige Ausprägungsformen von Währungsumrechnungsmethoden entwickelt und diskutiert, die schließlich in Ermangelung expliziter Normen aus den GoB (vgl. stellvertretend Scherrer, in: HWRP (2002), Sp. 2626ff., m. w. N.) sowie den Zielsetzungen der jeweiligen Rechenwerke – "JA" bzw. "KA" – deduziert werden mussten.

Rn. 3

Stand: EL 32 – ET: 06/2021

Nach den deutschen RL-Vorschriften kommt etwa für die Gewinnausschüttung sowie die Besteuerung allein dem JA rechtliche Relevanz zu; der KA dagegen besitzt – zumindest rein formell betrachtet – lediglich eine (ergänzende) Informationsfunktion. Entsprechend der unterschiedlichen Ziele sind auch die für die Aufstellung von JA geltenden Grundsätze nicht deckungsgleich mit denen des KA. M.a.W.: Es galt dabei die materiellen GoB zu beachten (vgl. Pickert, DStR 1989, S. 374ff.). "Dazu gehören der Grundsatz der Einzelbewertung, der Realisationsgrundsatz, das Anschaffungskostenprinzip, das Imparitäts- und Niederstwertprinzip sowie das Stichtagsprinzip. [...] So gesehen [besaß der Bilanzierende zwar, d.Verf.] die Wahl, für welches Umrechnungsverfahren er sich [letztlich entschied, d.Verf.]. Er [konnte, d.Verf.] insbesondere zwischen der Anwendung des Zeitbezugsverfahrens, des Stichtagskursverfahrens, des Fristigkeitsverfahrens und des Nominal-Sachwertverfahrens wählen (vgl. Langenbucher (1987), Rn. 491ff., m. w. N.). Sein Wahlrecht [war, d.Verf.] allerdings insoweit eingeschränkt, als er sich für kein Umrechnungsverfahren entscheiden [durfte, d.Verf.], das im Einzelfall gegen die o. g. Bilanzierungsprinzipien" (BFH, Urteil vom 13.09.1989, I R 117/87, BStBl. II 1990, S. 57 (59)) verstieß.

Rn. 4

Stand: EL 32 – ET: 06/2021

Mit Fragen der Währungsumrechnung haben sich – seit Jahrzehnten und auch bereits vor BilMoG – national wie international zahlreiche Autoren und Fachgremien befasst. So hat mitunter und insoweit vorrangig der deutsche Berufsstand der WP (IDW) bereits in der Vergangenheit diverse – derweil z. T. entweder aufgehobene oder ersetzte respektive (über den Status eines Entwurfs hinaus) nicht weiter verfolgte – Stellungnahmen vorgelegt, namentlich:

• HFA 1/1962 "Zur Bilanzierung langfristiger Verbindlichkeiten in ausländischer Währung" (vgl. WPg 1962, ...