Küting/Weber, Handbuch der ... / a) Abstrakte Aktivierungsfähigkeit
 

Rn. 6

Stand: EL 24 – ET: 11/2016

Die Frage nach der abstrakten Aktivierungsfähigkeit ist grundsätzlich gleichbedeutend mit der Frage nach dem Vorliegen eines VG (vgl. auch Freericks, W. 1976, S. 141; Kussmaul, H. 2016a, Rn. 2 f.); allerdings kommt auch Aktivierungsfähigkeit ohne Vorliegen eines VG in Betracht (so bei RAP, latenten Steuern sowie dem aktiven Unterschiedsbetrag aus der Vermögensverrechnung). Als maßgebendes Kriterium für das Vorliegen eines VG – der genauso wenig wie der Begriff der Schuld gesetzl. näher umschrieben wird, so dass beide Begriffe im Rahmen der GoB interpretationsbedürftig sind – wird das Merkmal der selbständigen Verkehrsfähigkeit angesehen; diese wurde i. A. i. S. v. selbständiger Übertragbarkeit bzw. Einzelveräußerbarkeit interpretiert, wobei allerdings neben der Interpretation i. S. d. abstrakten Veräußerbarkeit auch andere Vorstellungen (Einzelverwertbarkeit; grundsätzliche Veräußerbarkeit – in Richtung des stl. Kriteriums der Veräußerbarkeit im Zusammenhang mit dem gesamten Betrieb gehend –; Einzelbeschaffbarkeit, evtl. unter Ergänzung der Einzelveräußerbarkeit; Selbständigkeit eines Objekts im Hinblick auf schuldrechtl. Rechtsverhältnisse; selbständige Herrschaftsmöglichkeit) existieren und dabei auch z. T. Inkonsistenzen abbauen, die bei der engen Interpretation auftreten (vgl. Kussmaul, HdR-E, Kap 6).

Als zusätzliches Kriterium wird häufig das Vorliegen der selbstständigen Bewertbarkeit gefordert, das aus dem Grundsatz der Einzelbewertung abgeleitet wird (vgl. dazu Kussmaul, HdR-E, Kap 6, Rn. 2 f.); im Unterschied zu anderen Interpretationen leitet Ballwieser die grundsätzliche Abgrenzung der VG ausgehend vom Einzelbewertungsgrundsatz ab (vgl. Ballwieser, W. 2009, Rn. 100). Zu Recht sieht Moxter (A. 1987, S. 1846) den Sinn des Bewertbarkeitsprinzips in der Relativierung des Vollständigkeitsgrundsatzes, "weil das Gesetz eine durch Realisations- und Imparitätsprinzip geprägte, also objektiviert-vorsichtige Gewinnermittlung will". Das Objektivierungserfordernis führt zu einer Begrenzung der "VG im bilanzrechtl. Sinne auf die ‚vergegenständlichten’, konkretisierten Vermögenswert[e]", die "ihrerseits auch einen greifbaren, konkretisierten Wert haben [müssen, d. Verf.], um bilanzrechtlich als VG gelten zu können" (Moxter, A. 1987, S. 1847). Im Zusammenhang mit dem Kriterium der selbstständigen Verkehrsfähigkeit ergibt sich bei Zugrundelegung der jetzt h. M. als maßgebendes Kriterium das der Einzelverwertbarkeit, ergänzt um das Objektivierungskriterium der bilanziellen Greifbarkeit; zu einem vergleichbaren Ergebnis für die praktische Anwendung gelangt man bei Zugrundelegung eines Kriteriums, das alle rechtl. gesicherten Vorteile als VG ansieht, die dem Bilanzierungssubjekt eine selbständige, einzeln erfass- und bewertbare sowie aktuelle Herrschaftsmöglichkeit i. S.e. Nutzungs- und/oder Verwertungsmöglichkeit über eine Sache oder einen unkörperlichen Gegenstand gewähren, die bei Erfüllung seiner Verpflichtungen rechtl. gesichert und nicht entziehbar ist (vgl. Kussmaul, HdR-E, Kap 6, Rn. 10 f.).

 

Rn. 7

Stand: EL 24 – ET: 11/2016

Da das Vorliegen eines VG notwendigerweise als Element die Zugehörigkeit eines Gegenstands zum Vermögen beinhaltet, ist zu klären, unter welchen Voraussetzungen er dem jeweiligen UN-Vermögen zuzurechnen ist. Die sachliche Zurechnung – die grundsätzlich sehr eng mit der zeitlichen Zurechnung zusammenhängt – orientiert sich am Eigentum bzw. bei Forderungen an der Inhaberschaft (vgl. Kropff, B. 1973, § 149 AktG, Rn. 52), sofern nicht die tatsächliche Verfügungsgewalt (Verfügungsmacht; wirtschaftliches Eigentum) bei einem anderen liegt (vgl. u. a. Freericks, W. 1976, S. 177; Kropff, B. 1973, § 149 AktG, Rn. 53; bzgl. unterschiedlicher Interpretationen des Begriffs "Verfügungsgewalt" Kussmaul, HdR-E, Kap 6, Rn. 11 ff; ders. 1987, S. 55 ff.; zur Rechtslage nach dem BilMoG vgl. BT-Drucks. 16/12407, S. 84; Kussmaul, H./Gräbe, S. 2009, S. 384 f.). Die wirtschaftliche Zurechnung von VG erfolgt bei demjenigen, der sowohl die wesentlichen Chancen als auch die Risiken aus der dauerhaften Nutzung des VG mitsamt etwaiger Wertschwankungen (bspw. bei der Verwertung des VG) trägt (vgl. auch Schmidt, S./Ries, N., in: Beck Bil-Komm. 2016, § 246, Rn. 6); Anhaltspunkte dafür, "welche Kriterien in bestimmten Fällen zur Beurteilung der wesentlichen Chancen und Risiken beachtet werden müssen oder wem das wirtschaftliche Eigentum in bestimmten Fällen einer typisierten Chancen- und Risikoverteilung zuzuweisen" ist, bieten die Beurteilungskriterien der Rspr., wobei auch die stl. Interpretation zu § 39 AO zu beachten ist, wie bspw. die stl. Leasingerlasse (vgl. BR-Drucks. 344/08, S. 102). Zurechnungen beim wirtschaftlichen Eigentümer ergeben sich bspw. beim Kauf unter Eigentumsvorbehalt, bei Kommissionsgeschäften, bei Sicherungsübereignungen und anderen Treuhandverhältnissen, bei Factoring- und Leasingverhältnissen, bei Pensionsgeschäften, bei Bauten auf fremden Grundstücken, bei Mieterei...

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