Küting/Weber, Handbuch der ... / 4. Umsatzsteuerliche Behandlung von Treuhandverhältnissen
 

Rn. 370

Stand: EL 06 – ET: 06/2010

Im Gegensatz zu den bisher behandelten Steuern lassen sich bei Treuhandverhältnissen für den Bereich der USt i. W. zwei Problembereiche unterscheiden (vgl. Rosenau, H. 1966, S. 9ff.; Wallis, H. v. 1957, S. 45f.; Eggesiecker, F./Hofmeister, H. 1974, S. 37f.):

(1) Umsätze bei der Begründung des Treuhandverhältnisses;
(2) Umsätze zwischen dem Treuhänder und Dritten bei der Ausführung des Treuhandauftrags.

a) Umsätze bei der Begründung des Treuhandverhältnisses

 

Rn. 371

Stand: EL 06 – ET: 06/2010

Nach § 1 Abs. 1 UStG unterliegen der USt in erster Linie die Lieferungen und sonst. Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines UN ausführt. Unternehmer ist dabei nach § 2 Abs. 1 Satz 1 UStG, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbstständig ausübt. Da das Treugut dem Treuhänder vom Treugeber lediglich zur Verwaltung übertragen wird, findet kein Leistungsaustausch statt. Außerdem erfolgt die Übertragung unentgeltlich. Selbst wenn man die Übertragung des Treuguts als Lieferung bezeichnen würde, wäre sie kein steuerbarer Umsatz, weil das Merkmal der Entgeltlichkeit fehlt.

b) Umsätze zwischen dem Treuhänder und Dritten bei der Ausführung des Treuhandauftrags

 

Rn. 372

Stand: EL 06 – ET: 06/2010

Hier stellt sich die Frage, wer als Unternehmer i. S. d. UStG anzusehen ist und folglich die Steuer schuldet und wer die Verfügungsmacht über das Treugut hat. Bei der Beantwortung stehen sich in der Literatur zwei Auffassungen gegenüber, die Eggesiecker, F./Hofmeister, H. (1974, S. 37) als "Ein- oder Zwei-Unternehmer-Theorie" bezeichnen. Die Vertreter der ersten Auffassung (vgl. Diekmann, W. 1968, S. 87f.; Lohmeyer, H. 1970, Sp. 253f.; Rosenau, H. 1966, S. 10; Wallis, H. v. 1957, S. 45f.) gehen davon aus, dass die Umsätze des Treuhänders mit Dritten unmittelbar dem Treugeber zuzurechnen seien, weil der Treuhänder im Innenverhältnis an Weisungen des Treugebers gebunden sei und folglich dem Treuhänder das Merkmal der Selbstständigkeit fehle. Darüber hinaus werde das Treuhandverhältnis im StR allg. so interpretiert, dass ein treuhänderisch geführter Betrieb dem Treugeber zuzurechnen sei und dass folglich der Treuhänder ihn nur für Rechnung des Treugebers führe. "Der Treugeber ist steuerlich der Unternehmer. Diese im Innenverhältnis auf Grund des Treuhandvertrages bestehende Tatsache wird auch nicht dadurch beseitigt, daß der Treuhänder nach außen im eigenen Namen auftritt. Das Auftreten im eigenen Namen kann zwar ein Beweisanzeichen für die Unternehmereigenschaft sein, das jedoch bei Bestehen anderer Bindungen nicht durchgreift" (Rosenau, H. 1966, S. 10).

Die Vertreter der "Zwei-Unternehmer-Theorie" (vgl. Eggesiecker, F./Hofmeister, H. 1974, S. 37ff.; Reiss, W. 1981, S. 86f.) sehen sowohl den Treuhänder als auch den Treugeber als Unternehmer an. Das setzt voraus, dass sie sowohl die Selbstständigkeit des Treuhänders als auch seine Fähigkeit bejahen, einem Dritten die Verfügungsmacht über das Treugut verschaffen zu können (vgl. § 3 Abs. 1 UStG).

 

Rn. 373

Stand: EL 06 – ET: 06/2010

Die Auswirkungen im Bereich des Vorsteuerabzugs nach § 15 UStG sind in beiden Fällen verschieden. Wird nur der Treugeber als Unternehmer behandelt, so ist er allein umsatzsteuerpflichtig. Wenn in einem solchen Fall aber der Treuhänder, der nach außen im eigenen Namen auftritt, die Rechnung ausstellt, in der er seinem Abnehmer die Vorsteuer gesondert ausweist, schuldet er den ausgewiesenen Steuerbetrag, da nach § 14c Abs. 2 UStG u. a. derjenige, der in einer Rechnung einen Steuerbetrag gesondert ausweist, obwohl er eine Lieferung oder sonst. Leistung nicht ausführt oder zum gesonderten Ausweis der Steuer nicht berechtigt ist, diesen Betrag schuldet, auch wenn er nicht Unternehmer ist. Eggesiecker, F./Hofmeister, H. (1974, S. 38) sprechen in diesem Fall von einer "Strafsteuer". Sein Abnehmer kann die Vorsteuer nicht abziehen, weil sie ihm nicht vom leistenden Unternehmer (vgl. § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG) in Rechnung gestellt worden ist. Erhält dagegen der treuhänderisch verwaltete Betrieb Lieferungen und ist die Rechnung auf den Treuhänder ausgestellt, so kann dieser – da er nach dieser Auffassung nicht Unternehmer ist – den Vorsteuerabzug nicht in Anspruch nehmen. Auch der Treugeber kann in diesem Fall die Vorsteuer nicht abziehen; das wäre nur möglich, wenn die Rechnungen der Lieferungen auf ihn ausgestellt wären, denn nur dann wären der Rechnungsempfänger und der leistende Unternehmer identisch.

Erkennt man nach der zweiten Ansicht sowohl beim Treuhänder als auch beim Treugeber die Unternehmereigenschaft im umsatzsteuerlichen Sinn an, so löst zwar weiterhin die Übertragung von WG vom Treugeber auf den Treuhänder keine USt aus, weil es sich wegen der Unentgeltlichkeit der Übertragung nicht um steuerbare Umsätze handelt, die Umsätze des Treuhänders an Dritte werden Ersterem aber zur Besteuerung zugerechnet; der Dritte kann – wenn er Unternehmer ist – den Vorsteuerabzug in Anspruch nehmen, da ihm in diesem Fall die Vorsteuer von einem "anderen Unternehmer" in Rechnung gestellt worden ist. Die aus Lieferungen an den treuhänderisch verwalteten Be...

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