Küting/Weber, Handbuch der Rechnungslegung – Einzelabsch ... / 4. Bilanzielle Abbildung von antizipativen Bewertungseinheiten

Rn. 373

Stand: EL 27 – ET: 04/2018

Ggf. festgestellte ineffektive Beträge auf Basis des gesicherten Risikos sind stets sofort imparitätisch ergebniswirksam als Rückstellung zu erfassen. Gleiches gilt für Wertänderungen, die auf nicht gesicherte Risiken entfallen. Dabei wird simuliert, dass das geplante Grundgeschäft bereits abgeschlossen wurde, um zu ermitteln, ob sich die Wertänderungen bzw. Zahlungsströme von Grundgeschäft (erwartete Transaktion) und Sicherungsinstrument ausgleichen werden (vgl. Petersen/Zwirner (2009), Kap. XI, S. 424 (432)).

Rn. 374

Stand: EL 27 – ET: 04/2018

Die bilanzielle Abbildung von antizipativen Bewertungseinheiten erfolgt insoweit gemäß nachfolgender Vorgehensweise (vgl. Pfitzer/Scharpf/Schaber, WPg 2007, S. 721 (723f.)):

(1)

Zunächst sind die Wertänderungen des (antizipativen) Sicherungsinstruments (soweit diese auf dem gesicherten Risiko basieren und als wirksam ermittelt werden) zu ermitteln und in einer Nebenbuchhaltung zu erfassen, ohne zunächst bilanz- oder erfolgswirksam zu sein. Die antizipative Sicherungsbeziehung ist auf ihre Wirksamkeit hin zu prüfen, d. h., es ist festzustellen, in welcher Höhe sie eine ausreichende Sicherungswirkung entfaltet hat. Dabei kann die Hypothetische Derivate-Methode angewendet werden, bei der die erwartete Transaktion (Grundgeschäft) mittels eines (Plain-Vanilla-)Derivats nachgebildet wird. Hypothetische Swaps müssen die Konditionen des Grundgeschäfts aufweisen und sind konditionenmäßig so zu gestalten, dass sie bei Designation der Sicherungsbeziehung einen Wert von null haben. Die evtl. als Unwirksamkeit ermittelten Beträge sind (imparitätisch) erfolgswirksam als Rückstellung für Bewertungseinheiten zu buchen (vgl. ebenso IDW RS HFA 35 (2011), Rn. 92f.). Es handelt sich dabei um eine Art Simulation entsprechend der Vorgehensweise bei "normalen" Bewertungseinheiten, d. h., es ist für diesen Zweck so zu tun, als ob das mit hoher Wahrscheinlichkeit kommende Grundgeschäft bereits fest kontrahiert worden wäre, um zu sehen, ob sich die Wert- bzw. Cashflow-Änderungen von (geplanten) Grundgeschäften und (tatsächlich vereinbarten) Sicherungsinstrumenten ausgleichen würden.

(2)

Bei Eintritt des gesicherten Grundgeschäfts (vorgesehene Transaktion) sind die in der Nebenbuchhaltung "geparkten" positiven oder negativen Wertveränderungen des Sicherungsinstruments sowie ggf. die durch die Sicherungsinstrumente induzierten Zahlungen als zusätzliche AK des Grundgeschäfts (z. B. Währungsabsicherung bei Warenbezug) bzw. zeitkongruent gemeinsam mit den Zahlungsströmen der gesicherten Transaktion (z. B. Währungsabsicherung bei künftigen UE, Zinsen) in der GuV zu vereinnahmen (vgl. ebenso IDW RS HFA 35 (2011), Rn. 92f.).

Rn. 375

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Bilanzwirksam werden insofern nur etwaige AK für das Sicherungsinstrument (z. B. Optionsprämien, Upfront Payments für Swaps). Bei Eintritt des Grundgeschäfts (Eintritt der erwarteten Transaktion) sind die i. R.d. Ermittlung der Wirksamkeit festgestellte effektiven Beträge der Bewertungseinheit zeitgleich mit den AK bzw. (Veräußerungs-)Erlösen des Grundgeschäfts zu erfassen.

Rn. 376

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Für ein (erwartetes) Absatzgeschäft (z. B. UE in Fremdwährung und die daraus abgeleitete Forderung in Fremdwährung) bedeutet dies, dass der Effekt aus der Absicherung im Zeitpunkt der Buchung der Forderung und der Erlöse, d. h. im Zeitpunkt der Umsatzrealisierung, erfasst wird. Wird bspw. ein Absatzgeschäft in Fremdwährung gegen Währungs- und/oder Preisrisiken abgesichert, ist es sachgerecht, das Grundgeschäft (UE und daraus abgeleitet die Forderung bei Zugang) zum gesicherten Kurs oder gesicherten Preis einzubuchen (vgl. ebenso PwC-BilMoG (2009), Abschn. H, Rn. 136).

Rn. 377

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Bei der Absicherung eines (erwarteten) Anschaffungsvorgangs (z. B. Anschaffung eines VG in Fremdwährung) wird der Effekt aus der Absicherung bei der Ermittlung der AK berücksichtigt und erst über die Abschreibung aufwandswirksam. Es ist sachgerecht, die Bilanzierung entsprechend der Bilanzierung von Anschaffungen aus einem zuvor schwebenden Festpreis-Anschaffungsgeschäft vorzunehmen (vgl. ebenso PwC-BilMoG (2009), Abschn. H, Rn. 136).

Rn. 378

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Werden die aus variabel verzinslichen Posten künftig anfallenden variablen Zinsen gegen ein Ansteigen bzw. Absinken mittels eines Zinsswaps gesichert, sind die Zinsen aus dem Zinsswap mit den Zinsen aus dem Grundgeschäft (Forderung, Verbindlichkeit, Wertpapier) erfolgswirksam zu buchen.

Rn. 379

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Wurde i. R.e. antizipativen Bewertungseinheit eine künftig aufzunehmende variabel verzinsliche Verbindlichkeit mittels eines Forward-Payer-Zinsswaps gegen Zinsänderungsrisiken gesichert, ist es sachgerecht, die Bewertungseinheit im Zeitpunkt der Darlehensaufnahme als eine Bewertungseinheit zwischen der Verbindlichkeit und dem Zinsswap fortzuführen (vgl. ebenso PwC-BilMoG (2009), Abschn. H, Rn. 136). Diese Sicherungstransaktion sowie die hier...