Küting/Weber, Handbuch der Rechnungslegung – Einzelabsch ... / 3. Vorräte

Rn. 84

Stand: EL 32 – ET: 06/2021

Bezüglich der Ermittlung der AHK von in Fremdwährung bezogenen Vorräten ist auf die Erläuterungen unter HdR-E, HGB § 256a, Rn. 40ff., zu verweisen. Ergänzend ist noch zu bemerken, dass mit der Anwendung oder Unterstellung bestimmter Verbrauchsfolgen i. S. d. § 256 sowie der Festlegung von Fest- oder Gruppenwerten gemäß § 240 Abs. 3 und 4 auch entschieden ist, welche historischen Devisenkassamittelkurse für die Umrechnung heranzuziehen sind. Dies ist unproblematisch, wenn die Bestände durch Addition der Einzel-AK bewertet werden – dann gelten die Umrechnungskurse des jeweiligen Anschaffungstags. Wird jedoch, und das ist der Normalfall, eine bestimmte Verbrauchsfolge unterstellt, wie Fifo bzw. Lifo, dann gilt diese Unterstellung für alle wertbestimmenden Faktoren, mithin auch für die anzusetzenden Umrechnungskurse (vgl. Tubbesing, ZfbF 1981, S. 804 (808f.)). Werden die Bestände z. B. nach dem Fifo-Verfahren bewertet, müssen auch die Umrechnungskurse nach diesem Prinzip ermittelt werden; eine Anwendung von Kursen, die nach einer anderen Reihenfolge ermittelt wurden, wäre nicht systemkonform.

Rn. 85

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Werden Bestände, deren Kaufpreis auf eine Fremdwährung lautet, während des Jahrs mit EDV-Einsatz nach Menge und Wert laufend fortgeschrieben, dann sollte bei der Entwicklung der EDV-Programme sichergestellt werden, dass die Mengen- und Wertfortschreibung unter Beachtung der vorstehenden Grundsätze erfolgt, so dass auf diese Weis eine problemlose Ermittlung der AK gewährleistet ist. Sollen die nur wechselkursbedingten Wertschwankungen bei der Bestandsfortschreibung bewusst ausgeschaltet werden, wie dies z. B. der Fall ist, wenn mit Plan- oder Standardkostensystemen gearbeitet wird, und hierbei feste Verrechnungspreise und Umrechnungskurse verwendet werden, dann müssen die entsprechenden Kursdifferenzen in der Buchführung gesondert erfasst und bei der Bestandsbewertung zum Abschlussstichtag in Übereinstimmung mit der zugrunde liegenden Verbrauchsfolgeunterstellung den Beständen zugeordnet werden, so dass diese mit den tatsächlichen AK bewertet sind. Werden also z. B. die AK nach Fifo ermittelt und setzen sich die Jahresendbestände aus den Zukäufen Dezember und November zusammen, dann sind die mit den Standard-Umrechnungskursen ermittelten AK um die positiven oder negativen Kursdifferenzen dieser Monate zu bereinigen. Ergeben sich bei den betreffenden Gegenständen nicht nur in den Umrechnungskursen, sondern auch in den Preisen in Fremdwährung Abweichungen zwischen tatsächlichem Wert und Verrechnungswert, dann ist bei der Zuordnung vom Gesamtbetrag dieser Abweichungen auszugehen, da beide Komponenten, Preis in Fremdwährung und Umrechnungskurs, nur zusammen zu den AK in Euro führen. Es ist daher möglich, dass Differenzen zwischen Verrechnungskurs und tatsächlichem Kurs durch Preisdifferenzen verstärkt, kompensiert oder abgeschwächt werden.

Rn. 86

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Das in praxi aus Vereinfachungsgründen gelegentlich angewandte Verfahren, in Fremdwährung angeschaffte Bestände generell mit dem Stichtagskurs oder mit dem Kurs des letzten Zugangs umzurechnen, ist mit den allg. Bewertungsgrundsätzen prinzipiell nicht vereinbar, da sich bei einem wesentlichen Anstieg des Werts der jeweiligen Fremdwährung zwischen den verschiedenen Anschaffungszeitpunkten und dem Zeitpunkt des letzten Zugangs bzw. dem Abschlussstichtag unzulässige Überbewertungen ergäben.

Rn. 87

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Gemäß § 253 Abs. 4 sind VG des UV mit dem niedrigeren Börsen- oder Marktwert anzusetzen. Ist ein solcher nicht ermittelbar, sind sie stattdessen auf den niedrigeren beizulegenden Wert abzuschreiben (vgl. auch Bonner HGB-Komm. (2020), § 256a, Rn. 18.3f.; Beck Bil-Komm. (2020), § 256a HGB, Rn. 115ff.; HdJ, Abt. I/17 (2019), Rn. 90f.). Kontrastierend zu VG des AV ist also eine außerplanmäßige Abschreibung stets – ungeachtet der jeweiligen Wertminderungsdauer – vorzunehmen (sog. strenges NWP). M.a.W.: Eine Währungsumrechnung ist lediglich dann erforderlich, wenn zur Bestimmung eines etwaigen außerplanmäßigen Abschreibungsbedarfs entsprechender VG ausschließlich in fremder Währung wiederbeschafft oder veräußert werden kann. Sofern Vorräte sowohl in Euro als auch in fremder Währung wiederbeschafft oder veräußert werden können, ist für Zwecke der Ermittlung des Börsen- oder Marktpreises respektive beizulegenden Werts letztlich die Währung des für den Bilanzierenden relevanten Markts maßgeblich. Soweit der für die verlustfreie Bewertung maßgebliche (niedrigere) Vergleichswert auf fremde Währung lautet, kann die außerplanmäßige Abschreibung am Abschlussstichtag damit grds. sowohl das Ergebnis gesunkener Börsen- oder Marktwerte als auch eines gestiegenen Euro-Werts sein bzw. können Preisentwicklungen und Kursänderungen gegenläufige Auswirkungen auf den Wert am Abschlussstichtag nach sich ziehen.

Rn. 88

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Für die Bewertung von RHB sowie fremdbeziehbaren Halbfabrikaten ist...