Küting/Weber, Handbuch der ... / 20. Eigenkapital (§ 272 HGB)

a) Ausweis

 

Rn. 224

Stand: EL 04 – ET: 11/2009

Neben Fällen problematischer Abgrenzung von Eigen- und Fremdkapitalformen stellt sich die Ausweisfrage v. a. dann, wenn das gezeichnete Kapital, also jenes Kapital, auf das die Haftung der Gesellschafter für die Verbindl. der KapG gegenüber den Gläubigern beschränkt ist, nicht voll eingezahlt ist. Eine solche Differenz zwischen dem gezeichneten Kapital und dem eingezahlten Kapital ist möglich, weil sowohl bei der AG (vgl. § 36a Abs. 1 AktG) als auch der GmbH (vgl. § 7 Abs. 2 S. 1 GmbHG) – sofern es sich um Bareinlagen handelt – lediglich ein Viertel des gezeichneten Kapitals sofort zu erbringen ist. Da das gezeichnete Kapital gem. § 272 Abs. 2 stets mit dem Nennbetrag ausgewiesen werden muss, stellt sich die Frage nach dem Ausweis bzw. der Kenntlichmachung des darin enthaltenen nicht eingezahlten und ggf. nicht eingeforderten Teils.

Nach der bisherigen Regelung waren sowohl der Nettoausweis auf der Passivseite als auch der Bruttoausweis mit dem Ansatz der ausstehenden Einlagen auf der Aktivseite vor dem AV möglich. Letztere Möglichkeit wurde durch das BilMoG abgeschafft, sodass nun zwingend auf der Passivseite die nicht eingeforderten Einlagen vom Nennbetrag des gezeichneten Kapitals offen abzusetzen sind. Daraus ergibt sich nach Aufrechnung als Ergebnis das eingeforderte Kapital. Korrespondierend dazu muss der eingeforderte, aber noch nicht eingezahlte Anteil auf der Aktivseite unter den Forderungen gesondert ausgewiesen werden (vgl. § 272 Abs. 1 S. 3). Zwar kann der auf der Passivseite zu findende Begriff des "eingeforderten Kapital" insofern zu falschen Folgerungen führen, als in dieser Größe die bereits geleisteten und dem UN zugeflossenen Kap.-Anteile mit zwar eingeforderten, aber noch nicht geleisteten Kap.-Anteilen vermischt werden. Der Gesetzgeber sieht diese Gefahr jedoch allem Anschein nach als gering an, da "[...] auf der Aktivseite die eingeforderten und noch nicht geleisteten Einlagen gesondert als Forderung ausgewiesen werden, so dass die Gesamtschau der Bilanz den Abschlussadressaten also verdeutlicht, in welcher Höhe das eingeforderte Kapital noch nicht geleistet und zugeflossen ist" (BT-Drucks. 16/10067, S. 65). Die Bewertung dieser Forderungen muss zunächst immer als Äquivalent des Passivausweises erfolgen, eine (außerplanmäßige) Abschreibung kommt grds. nur für den eingeforderten Anteil in Betracht (vgl. hierzu auch ADS 1995, § 272, Rn. 66 ff.).

b) Eigene Anteile

 

Rn. 225

Stand: EL 04 – ET: 11/2009

Die Bilanzierung eigener Anteile kann als Thematik ausschließlich bei KapG auftreten. Im Mittelpunkt steht bei der Auseinandersetzung mit dieser Problematik der einzelfallabhängige Doppelcharakter der eigenen Anteile, deren Erwerb als Rückzahlung von Grund- bzw. Stammkapital oder als Zugang echter Vermögenswerte angesehen werden kann (vgl. hierzu Coenenberg, A. G. (2005), S. 233 und 323 ff.). Diesem Doppelcharakter wurde bisher auch dahingehend Rechnung getragen, dass § 272 Abs. 1 S. 4 und 5 sowie Abs. 4 eine unterschiedliche Vorgehensweise je nach Erwerbszweck vorsahen. So war für Aktien ein Nettoausweis vorgeschrieben, wenn diese zur Einziehung gem. § 71 Abs. 1 Nr. 6 oder 8 AktG erworben wurden. Bei anderweitigen Erwerbszwecken i. S. d. § 71 AktG wurde ein Ausweis der Aktien sowie korrespondierend die Bildung einer Rückstellung für eigene Anteile vorgeschrieben.

 

Rn. 226

Stand: EL 04 – ET: 11/2009

Neben der terminologischen Ausdehnung auf alle Anteile und der Neugestaltung des Gesetzestextes in Form zweier neuer Absätze hat sich die Bilanzierung eigener Anteile auch inhaltlich grundlegend geändert. Der neu eingefügte Abs. 1a regelt nun den Erwerb eigener Anteile. Dabei muss der Nennbetrag bzw. der rechnerische Wert erworbener eigener Anteile nun zwingend, also unabhängig von einem der ehemals bestehenden Erwerbstatbestände, offen von dem Posten "Gezeichnetes Kapital" abgesetzt werden. Der Gesetzgeber hat die bisherige "allein an (subjektive) Absichten knüpfende Differenzierung [...] für handelsbilanzielle Zwecke aufgegeben", da im Moment des Erwerbs in allen Fällen eine "Auskehrung freier Rücklagen an die Anteilseigener" (beide Zitate: BT-Drucks. 16/10067, S. 222 f.) erfolgt. Der Unterschiedsbetrag zwischen diesem abgesetzten Wert und den AK ist mit den frei verfügbaren Rücklagen zu verrechnen, Anschaffungsnebenkosten sind Aufwand der lfd. Periode (vgl. § 272 Abs. 1a S. 2 und 3). Eine genaue Definition der frei verfügbaren Rücklagen unterbleibt; ausgehend von der bisherigen Einschränkung auf andere Gewinnrücklagen sind darunter wohl "offensichtlich alle Beträge von Kapitalrücklage und Gewinnrücklage zu verstehen, die nicht nach gesetzlichen oder satzungsmäßigen Vorschriften (zweck-)gebunden bzw. für eine Ausschüttung entsprechend gesperrt sind" (Hayn, S. et al. (2009), S. 308).

 

Rn. 227

Stand: EL 04 – ET: 11/2009

Die Veräußerung eigener Anteile wird durch den neu eingefügten Abs. 1b nun explizit geregelt. Im Zuge einer solchen Veräußerung entfällt gem. § 272 Abs. 1b S. 1 notwendigerweis...

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