Küting/Weber, Handbuch der ... / 11. Bewertungsmaßstäbe (§ 255 HGB)
 

Rn. 192

Stand: EL 04 – ET: 11/2009

§ 255 gilt als der zentrale Paragraf hinsichtlich der Bewertung von VG nach handelsrechtl. Vorschriften. Die bisherige Überschrift "Anschaffungs- und Herstellungskosten" wird ersetzt durch "Bewertungsmaßstäbe". Diese Änderung legt den Schluss nahe, dass neben diese bisher normierten "grundlegenden Wertbegriffe" (Knop/Küting, HdR-E, HGB § 255, Rn. 1) des HGB weitere Bewertungsmaßstäbe treten. Diese Erweiterung des handelsrechtl. Werterepertoires erfolgt in Gestalt des beizulegenden Zeitwerts, der im neu formulierten Abs. 4 definiert wird. Darüber hinaus ergeben sich mit der Änderung der Pflichtbestandteile der HK (Abs. 2) und der Abgrenzung der Entwicklungskosten (Abs. 2a) sowie des Wegfalls des Abs. 4 a. F. weitere maßgebliche Änderungen.

a) Definition der Herstellungskosten (§ 255 Abs. 2 HGB)

 

Rn. 193

Stand: EL 04 – ET: 11/2009

"Herstellungskosten sind die Aufwendungen, die durch den Verbrauch von Gütern und die Inanspruchnahme von Diensten für die Herstellung eines Vermögensgegenstands, seine Erweiterung oder für eine über seinen ursprünglichen Zustand hinausgehende wesentliche Verbesserung entstehen" (§ 255 Abs. 2 S. 1). Diese grundlegende Definition der HK bleibt auch weiterhin bestehen. Dagegen steigt der Anteil der einbeziehungspflichtigen Kosten deutlich. Die Wertuntergrenze, also die Summe der mindestens als HK zu berücksichtigenden Kosten, umfasst nun auch den wichtigsten Teil der GK, die die EK i. d. R. (weit) übersteigen (vgl. Küting, K. 2009, S. 177). Durch den Wegfall des Aktivierungsverbots für selbst erstellte immaterielle VG des AV gem. § 248 in seiner alten Fassung ergab sich die Notwendigkeit, die Aktivierung von Forschungskosten in Abgrenzung zu dem neu gefassten Abs. 2a explizit auszuschließen; dies erfolgte durch die Neufassung des S. 4 in Abs. 2.

Den Bilanzierenden wird durch die wesentliche Erhöhung der Wertuntergrenze eine – zumindest theoretisch bedeutsame – Möglichkeit genommen, Bilanzpolitik zu betreiben und stille Reserven zu bilden. Weiterhin verliert die sowohl theoretisch als auch praktisch oftmals sehr schwierige Abgrenzung von EK und GK (vgl. Bieg et al. 2009, S. 103) an Bedeutung, solange jedenfalls, als es sich um unstreitig einbeziehungspflichtige Kosten handelt, deren Einzelkostencharakter sich als strittig erweist. Die Änderungen hinsichtlich der einzubeziehenden Kostenarten können der Übersicht entnommen werden.

 
  Vor BilMoG Nach BilMoG
Materialeinzelkosten Pflicht Pflicht
Fertigungseinzelkosten Pflicht Pflicht
Sondereinzelkosten d. Fert. Pflicht Pflicht
Materialgemeinkosten Wahlrecht Pflicht
Fertigungsgemeinkosten Wahlrecht Pflicht
Werteverzehr des AV Wahlrecht Pflicht
prod.bez. Verw.Kosten Wahlrecht Pflicht
allg. Verwaltungskosten Wahlrecht Wahlrecht
freiwillige soziale Leistungen Wahlrecht Wahlrecht
soziale Einrichtungen Wahlrecht Wahlrecht
Kosten für betriebl. Altersv. Wahlrecht Wahlrecht
Fremdkapitalzinsen Wahlrecht Wahlrecht
Vertriebskosten Verbot Verbot

Übersicht: Herstellungskosten vor und nach dem BilMoG

 

Rn. 194

Stand: EL 04 – ET: 11/2009

Diese Änderungen führen nicht nur zu einer Annäherung an den durch einen produktionsbezogenen Vollkostenansatz geprägten Herstellungskostenbegriff nach IAS 2, sondern auch zu einer weitgehenden Übereinstimmung mit dem Steuerrecht (weiterhin können sich Unterschiede bspw. aus den Aktivierungsvoraussetzungen von Fremdkapitalzinsen (vgl. Knop/Küting, HdR-E, HGB § 255, Rn. 310) oder bei der Bilanzierung von Investitionszulagen (vgl. § 13 InvZulG 2010; analog zu den AK ADS 1995, § 255, Rn. 56) ergeben).

b) Definition der Entwicklungskosten (§ 255 Abs. 2a HGB)

 

Rn. 195

Stand: EL 04 – ET: 11/2009

Der neu eingefügte § 255 Abs. 2a ist eine Vorschrift, die die HK eines selbst geschaffenen immateriellen VG des AV regelt. Demnach sind die in der Entwicklung eines selbst geschaffenen VG anfallenden Aufwendungen nach § 255 Abs. 2 als HK dieser VG anzusehen. Es handelt sich bei der Regelung nicht um eine ansatzbegründende Vorschrift selbst erstellter immaterieller VG des AV, sondern konkretisiert den Umfang der Aktivierung des VG. Gem. § 255 Abs. 2a S. 2 ist auch der aktivierungspflichtige Herstellungsaufwand als (möglicher) Bestandteil der HK für selbst erstellte immaterielle VG des AV gesetzlich fixiert worden.

 

Rn. 196

Stand: EL 04 – ET: 11/2009

Grundlage dieser Konkretisierung ist die in § 255 Abs. 2a verankerte Legaldefinition von Forschung und Entwicklung. Forschung ist gem. § 255 Abs. 2a S. 3 "die eigenständige und planmäßige Suche nach neuen wissenschaftlichen oder technischen Erkenntnissen oder Erfahrungen allgemeiner Art, über deren technische Verwertbarkeit und wirtschaftliche Erfolgsaussichten grundsätzlich keine Aussagen gemacht werden können". Da über die Verwertbarkeit und die wirtschaftlichen Erfolgsaussichten der wissenschaftlichen Erkenntnisse i. d. R. keine genauen Voraussagen möglich sind, handelt es sich nicht um aktivierbare Werte. Auch wenn entgegen dieser Annahmen die Entstehung eines VG direkt aus den Forschungsergebnissen resultiert, liegt diesbzgl. trotzdem ein Aktivierungsverbot der Aufwendungen vor.

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