Küting/Weber, Handbuch der Rechnungslegung – Einzelabsch ... / 1. Gliederung der Bilanz

Rn. 8

Stand: EL 33 – ET: 09/2021

Nach § 5 Abs. 1 Satz 2 PublG gelten für die Gliederung der Bilanz die §§ 266 und 268 bis 274, dazu die allg. Grundsätze gemäß § 265. Diese Vorschriften sind nicht unmittelbar, sondern "sinngemäß" anzuwenden. Die Verweisung in § 5 Abs. 1 PublG auf die sinngemäße Anwendung von § 266 erlaubt keine eindeutige Aussage, ob das Gliederungsschema für die große KapG (vgl. § 266 Abs. 2f.) anzuwenden ist oder die Erleichterungen für kleine bzw. mittelgroße KapG (vgl. § 266 Abs. 1 Satz 3 bzw. § 327) in Anspruch genommen werden können. Aufgrund der Größe von UN des PublG und der Regelungen für die Gliederung der GuV ebenso wie den Inhalt des Anhangs, die eindeutig auf die große KapG abstellen, muss angenommen werden, dass auch für die Gliederung der Bilanz die für die große KapG vorgesehenen Regeln gelten. Dafür spricht auch, dass § 267 in § 5 Abs. 1 PublG nicht genannt wird.

Rn. 9

Stand: EL 33 – ET: 09/2021

Rechtsformbedingte Abweichungen dürften v.a. bei den unter das EK fallenden Posten (vgl. § 266 Abs. 3 A. I. bis V.) bestehen. Für den Inhalt und Ausweis des "EK" bei PersG wird in Anlehnung an § 264c Abs. 1 folgende Darstellung für sachgerecht erachtet:

(1)	Kap.-Anteile Ausweis der bedungenen Einlagen (Pflichteinlagen); bei KG Trennung der ausgewiesenen Kap.-Anteile in solche, die von allen Komplementären und allen Kommanditisten überlassen wurden, unter jeweils gesonderter Bezeichnung. Der Begriff des "gezeichneten Kapitals" (vgl. § 272), der eine zwingende Ausschüttungsbeschränkung implizieren würde, sollte vermieden werden. Ausweis ausstehender Pflichteinlagen entsprechend § 272 Abs. 1 (vgl. HdR-E, HGB § 272, Rn. 35ff.; HdR-E, HGB § 264c, Rn. 13, 18). Bei KG empfohlener Vermerk einer im Handelsregister eingetragenen höheren Hafteinlage. Absetzen (vorzugsweise offenes Absetzen) aufgelaufener Verluste sowie von Entnahmen auf die Kap.-Anteile von eingeforderten Kap.-Anteilen. Die Kap.-Anteile der Gesellschafter einer OHG, die nicht unter § 264a fällt, können in der Bilanz zu einem Posten zusammengefasst werden. Dabei ist es zulässig, positive und negative Kap.-Anteile zu saldieren. Wird von dieser Saldierungsmöglichkeit kein Gebrauch gemacht oder übersteigen die Verluste das Kap., so sind die Verluste auf der Aktivseite der Bilanz als solche auszuweisen. Bei der KG, für die § 264c nicht gilt, können die Kap.-Anteile der persönlich haftenden Gesellschafter und die Kap.-Anteile der Kommanditisten zu jeweils einem Posten mit entsprechender Bezeichnung zusammengefasst werden (vgl. IDW RS HFA 7 (2018), Rn. 43). In Höhe der die Kap.-Anteile übersteigenden Verlustanteile ist im Fall einer Einzahlungsverpflichtung auf der Aktivseite der Bilanz unter den Forderungen gesondert eine "Einzahlungsverpflichtung persönlich haftender Gesellschafter" zu bilanzieren. Bei Fehlen einer Einzahlungsverpflichtung ist der Betrag entsprechend § 268 Abs. 3 auf der Aktivseite als "Nicht durch Vermögenseinlagen gedeckte Verlustanteile persönlich haftender Gesellschafter" auszuweisen. Entsprechendes gilt für die Verlustanteile von Kommanditisten.
(2)	Rücklagen Als Rücklagen sind nur solche Beträge auszuweisen, die aufgrund einer gesellschaftsrechtlichen Vereinbarung (Gesellschaftsvertrag, Gesellschafterbeschluss) gebildet worden sind (vgl. § 264c Abs. 2 Satz 8). Eine im Fall einer KapG vorzunehmende Trennung in Kap.- und Gewinnrücklagen ist nicht erforderlich (vgl. BT-Drs. 14/1806, S. 21).
(3)	Gewinn-/Verlustvortrag und Jahresüberschuss/-fehlbetrag Die in § 264c Abs. 2 Satz 1 vorgesehenen Posten "Gewinnvortrag/Verlustvortrag" und "Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag" sind angesichts der durch §§ 120 Abs. 2, 167 Abs. 2 gesetzlich geregelten Ergebnishinzurechnung auf die Gesellschafter selten anzutreffen. Die Ergebniszurechnung erfolgt überwiegend i. R.d. Aufstellung des JA. Zur Abstimmung des Ergebnisausweises zwischen Bilanz und GuV bietet es sich an, in der GuV nach dem Jahresergebnis dessen Verwendung darzustellen, indem die Gutschrift der Gewinnanteile bzw. Belastung der Verlustanteile der Gesellschafter unter entsprechender Bezeichnung abgesetzt bzw. hinzugerechnet wird (vgl. IDW RS HFA 7 (2018), Rn. 56). Verlustanteile werden grds. von den Kap.-Anteilen abgesetzt. Alternativ kommt ein gesellschaftsvertraglich geregelter Ausgleich durch Rücklagenauflösung oder eine verabredete Ausgleichsverpflichtung durch die Gesellschafter in Betracht. Der Gesellschaftsvertrag kann auch vorsehen, dass Verlustanteile den Gesellschafterverrechnungskonten belastet werden, was einer Verlustausgleichsverpflichtung gleichkommt. Gewinnanteile werden, soweit sie nicht den Kap.-Anteilen zuzuschreiben sind (in den Fällen einer Einzahlungsverpflichtung und von den Kap.-Anteilen abgesetzten Verlusten), als entnahmefähig den Gesellschafterverrechnungskonten gutgeschrieben. Der Gesellschaftsvertrag kann allerdings die Einstellung von Gewinnanteilen in die Rücklagen vorsehen; dies kann i. R.d. JA-Erstellung erfolgen oder bleibt einem Gesellschafte...