BFH Urteil vom 10.11.1994 - IV R 15/93 | Küting, Handbuch der Rechnungslegung - Einzelabschluss (Schäffer-Poeschel) | Finance

Entscheidungsstichwort (Thema)

Betriebsaufspaltung: Darlehen der Gesellschafter an die Betriebs-GmbH als notwendiges Sonderbetriebsvermögen der Besitzgesellschaft - notwendiges Betriebsvermögen - Darlehensforderung als notwendiges Betriebsvermögen

Leitsatz (amtlich)

Gewähren bei einer Betriebsaufspaltung die Gesellschafter der Betriebs-GmbH bei deren Gründung ein Darlehen, dessen Laufzeit an die Dauer ihrer Beteiligung an der GmbH gebunden ist, so gehört dieses Darlehen zu ihrem notwendigen Sonderbetriebsvermögen II bei der Besitzgesellschaft.

Orientierungssatz

1. Die Qualifizierung eines Wirtschaftsguts als notwendiges Betriebsvermögen setzt nicht voraus, daß dieses Wirtschaftsgut für den Betrieb notwendig, wesentlich oder gar unentbehrlich ist.

2. Eine Darlehensforderung gehört dann zum notwendigen Betriebsvermögen, wenn die Gewährung des Darlehens auf einem Vorgang beruht, der in den betrieblichen Bereich fällt.

3. Der IV. Senat des BFH versteht die Entscheidung des I. Senats des BFH vom 23.1.1980 I R 33/77 in dem Sinne, daß lediglich Rechtsbeziehungen zwischen der Betriebs-GmbH und den Gesellschaftern des Besitzunternehmens nicht zu Betriebseinnahmen der Gesellschafter führen, die --wie etwa Arbeitsverhältnisse-- in gleicher Weise zwischen Fremden abgeschlossen würden.

4. Gehört ein Darlehen zum notwendigen Betriebsvermögen, so kann es diese Eigenschaft nicht ohne Lösung des betrieblichen Zusammenhangs oder der persönlichen Zurechnung verlieren. Die bloße "Ausbuchung" eines Wirtschaftsguts als solche stellt bei notwendigem Betriebsvermögen keine Entnahmehandlung dar.

Normenkette

EStG § 4 Abs. 1, § 15 Abs. 1 Nr. 2

Tatbestand

Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind bzw. waren an der Grundstücksgemeinschaft X in der Rechtsform einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR) beteiligt. Die GbR wurde im Jahre 1975 im Zuge einer Betriebsaufspaltung als Besitzgesellschaft gegründet. Betriebsgesellschaft war die Fa. M-GmbH & Co. KG, die im April 1981 in die M-GmbH (GmbH) umgewandelt wurde. Gegenstand der GbR ist die Verwaltung von Grundbesitz, insbesondere die leih- und mietweise Überlassung eigener Grundstücke an das Betriebsunternehmen. Zum Gegenstand der GbR gehören ferner der Erwerb oder die Veräußerung von Grundbesitz sowie dessen Bebauung und Beleihung zur Sicherung von Krediten der Betriebsgesellschaft. Die Gesellschafter der GbR (d.h. im wesentlichen die Kläger) waren identisch mit den Kommanditisten der Betriebs-KG. Die Summe der festen Kapitalkonten belief sich bei beiden Gesellschaften auf 3 000 000 DM. Seit der Umwandlung im April 1981 sind die Kläger die einzigen Gesellschafter der Betriebs-GmbH (mit der Einschränkung, daß die Klägerin zu 5 erst mit Wirkung vom 1. Januar 1984 die Anteile ihrer Mutter, der Klägerin zu 4, schenkweise übertragen erhielt). Auch das Stammkapital der GmbH belief sich auf 3 000 000 DM.

In der Bilanz der früheren Betriebs-KG waren auf den Privatkonten der Kläger (mit Ausnahme der erst später an die Stelle ihrer Mutter getretenen Klägerin zu 5) erhebliche Beträge ausgewiesen, die sich im Jahr 1981 auf 3 200 000 DM beliefen. Die Beträge stammten aus stehengebliebenen Gewinnen. Daneben hatte die GbR zu diesem Zeitpunkt Forderungen an die Betriebs-KG in Höhe von ca. 1 000 000 DM. In einer Gesellschafterversammlung der GmbH vom 1. April 1981 beschlossen die Kläger, daß der GmbH in Höhe der auf ihren Privatkonten bei der früheren KG ausgewiesenen Beträge der neu gegründeten GmbH ein Darlehen gewährt werden sollte. In gleicher Weise sollten auch die bisher von der GbR an die KG gewährten Darlehen auf die GmbH übergehen. Die Darlehen sollten diesem Protokoll zufolge von der GbR an die GmbH gewährt werden. In einem weiteren Protokoll einer Versammlung der Gesellschafter der GbR und der GmbH vom selben Tag heißt es, das im Status der GbR zum 1. April 1981 ausgewiesene Darlehen an die GmbH, das auch in deren Eröffnungsbilanz ausgewiesen sei, solle nicht durch die GbR "durchgeleitet", sondern dort entnommen und von den Gesellschaftern direkt an die GmbH gewährt werden. Gemäß dieser zweiten Vereinbarung wurde auch buchmäßig verfahren.

Die Darlehen waren auf die Laufzeit der Gesellschaft bzw. die Dauer der Mitgliedschaft zu gewähren. Sie konnten nur bei Vorliegen eines entsprechenden Gesellschafterbeschlusses zurückgefordert werden. Die Zinsen für die Darlehen entsprachen dem jeweiligen Diskontsatz, beliefen sich jedoch zumindest auf 6 v.H. Sie waren von der GmbH an die GbR zu zahlen und dort als Einlage den Privatkonten der Gesellschafter gutzuschreiben.

Die Kläger sahen die Darlehensforderungen gegen die Betriebs-GmbH als Privatvermögen an. Demgegenüber vertrat der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) im Anschluß an eine Betriebsprüfung die Auffassung, daß die Darlehen als der Besitz-GbR dienendes notwendiges Sonderbetriebsvermögen der Kläger anzusehen seien und änderte entsprechend die Bescheide über die einheitliche und gesonderte Feststellung der Streitjahre (1981 bis 1984).

Die hiergegen gerichtete Klage hatte keinen Erfolg.

Hiergegen richtet sich die Revision der Kläger, die auf die Verletzung von Verfahrensvorschriften und Verstoß gegen materielles Recht gestützt wird.

Die Kläger beantragen,

unter Aufhebung des angefochtenen Urteils und der streitigen Steuerbescheide die Einkünfte aus Gewerbebetrieb um 190 774 DM (1981), 249 049 DM (1982), 240 153 DM (1983) und 225 404 DM (1984) zu vermindern und die verminderten Einkünfte wie bisher auf die Gesellschafter zu verteilen.

Das FA beantragt,

die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

Die Revision ist unbegründet.

I. Die von den Klägern gerügten Verfahrensmängel liegen nicht vor.

1. Die Rüge, der Vorsitzende der Vorinstanz habe seine aus § 76 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) resultierende Hinweispflicht verletzt, ist nicht begründet. Die Kläger tragen selbst vor, daß bereits in der Einspruchsentscheidung des FA die Zugehörigkeit der Darlehen zu ihrem Sonderbetriebsvermögen u.a. auf die niedrige Verzinsung gestützt war und daß diese Argumentation vom Vertreter des FA in der mündlichen Verhandlung wiederholt wurde. In Anbetracht dessen brauchte das Finanzgericht (FG) nicht darauf hinzuweisen, daß es diesen Umstand in seiner Entscheidung möglicherweise ebenfalls für erheblich halten würde (Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 25. Februar 1976 I R 77/74, BFHE 118, 361, BStBl II 1976, 431; Gräber/von Groll, Finanzgerichtsordnung, § 96 Rdnr.32 m.w.N.).

2. Auch die Rüge, das FG habe seine Pflicht zur Aufklärung des Sachverhalts verletzt, geht fehl. Die Kläger haben nicht vorgetragen, daß sie einen Beweisantrag gestellt hätten, den das FG übergangen habe. Die Rüge kann auch nicht auf die Erwägung gestützt werden, daß das FG den Sachverhalt von Amts wegen habe weiter aufklären müssen (Gräber/Ruban, a.a.O., § 120 Rdnr.40 m.w.N.); denn bei der Beantwortung der Frage, ob sich dem FG eine weitere Aufklärung habe aufdrängen müssen, kommt es auf die materiell-rechtliche Sicht des FG an (Gräber/Ruban, a.a.O., § 120 Rdnr.39 m.w.N.). Vom materiell-rechtlichen Standpunkt des FG aus gesehen kam es auf den von der Revision hervorgehobenen Umstand, daß die Mindestverzinsung von 6 v.H. in einigen Jahren über dem als Maximalvergütung vereinbarten Diskontsatz gelegen hat, nicht an. Die Kläger wenden sich in Wahrheit gegen die Sachverhaltswürdigung durch das FG, auf die das Revisionsgericht nur im Rahmen der materiell-rechtlichen Prüfung (s. unten unter II.1. b) eingehen kann (vgl. Gräber/ Ruban, a.a.O., § 115 Rdnr.28).

3. Entsprechendes gilt für den Vorwurf, die Schlüsse, die das FG aus einer angeblichen Koppelung der Darlehenslaufzeit an den Bestand der Gesellschaft gezogen habe, stellten einen Verstoß gegen den Inhalt der Akten dar. Das FG hat den Umstand, daß die Gesellschafter die Darlehen durch Kündigung der GmbH fällig stellen konnten, offenbar nicht übersehen, sondern --zutreffend (s. unten unter II.1. b)-- nicht für erheblich gehalten.

II. Die Auffassung des FG, daß die Darlehen, die die Kläger der Betriebs-GmbH gewährt haben, dem der Besitz-GbR dienenden notwendigen Sonderbetriebsvermögen der Kläger zuzurechnen sind, ist revisionsrechtlich nicht zu beanstanden.

Nach ständiger Rechtsprechung des BFH sind notwendiges Betriebsvermögen alle Wirtschaftsgüter, die dem Betrieb dergestalt dienen, daß sie objektiv erkennbar zum unmittelbaren Einsatz im Betrieb bestimmt sind, es sei denn, daß es sich um Wirtschaftsgüter des notwendigen Privatvermögens handelt (BFH-Urteil vom 6. März 1991 X R 57/88, BFHE 164, 246, BStBl II 1991, 829 m.w.N.). Eine Darlehensforderung gehört somit dann zum notwendigen Betriebsvermögen, wenn die Gewährung des Darlehens auf einem Vorgang beruht, der in den betrieblichen Bereich fällt (vgl. BFH-Urteil vom 3. August 1977 I R 41/76, BFHE 123, 330-333, BStBl II 1978, 53). Zum Betriebsvermögen einer gewerblich tätigen Personengesellschaft gehören nicht nur die im Gesamthandseigentum der Mitunternehmer stehenden Wirtschaftsgüter. Vielmehr zählen hierzu auch Wirtschaftsgüter, die einem Mitunternehmer gehören, die jedoch geeignet und bestimmt sind, dem Betrieb der Personengesellschaft zu dienen (Sonderbetriebsvermögen I) oder die --was im Streitfall in Betracht kommt-- unmittelbar zur Begründung oder Stärkung der Beteiligung des Gesellschafters an der Personengesellschaft eingesetzt werden (§ 15 Abs. 1 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes --EStG--, Sonderbetriebsvermögen II; vgl. BFH-Urteil vom 30. März 1993 VIII R 8/91, BFHE 172, 19, BStBl II 1993, 864).

1. Nach dem BFH-Urteil vom 7. März 1978 VIII R 38/74 (BFHE 124, 533, BStBl II 1978, 378) gehört im Falle einer Betriebsaufspaltung --wie sie im Streitfall zweifellos vorliegt-- die Darlehensforderung des Besitzunternehmens gegen die Betriebsgesellschaft zum notwendigen Betriebsvermögen des Besitzunternehmens, wenn das Darlehen dazu dient, die Vermögens- und Ertragslage der Betriebsgesellschaft zu verbessern und damit den Wert der Beteiligung des Besitzunternehmens an der Betriebsgesellschaft zu erhalten oder zu erhöhen. Etwas anderes soll nur dann gelten, wenn die Darlehensaufnahme durch die Betriebsgesellschaft zur Verbesserung ihrer Vermögens- und Ertragslage weder notwendig noch zweckmäßig war, sondern festgestellt werden kann, daß für die Darlehenshingabe lediglich private Erwägungen, z.B. der Wunsch nach einer günstigen Kapitalanlage maßgebend waren. Es mag sein, daß diese Formulierung sprachliche Ungenauigkeiten aufweist, wenn sie auf die Verbesserung der Vermögenslage abstellt, die --jedenfalls unmittelbar-- durch ein Darlehen nicht zu erreichen ist. Ferner ist es unnötig, die Notwendigkeit der Darlehensaufnahme zu erwähnen, wenn bereits ihre Zweckmäßigkeit für die Annahme notwendigen Betriebsvermögens ausreicht. Abgesehen davon ist die Aussage des Urteils jedoch eindeutig und zutreffend; sie wird im Schrifttum dahingehend zusammengefaßt, daß Darlehensforderungen des Besitzunternehmens gegen das Betriebsunternehmen "regelmäßig" zum notwendigen Betriebsvermögen des Besitzunternehmens gehören (Söffing, Die Betriebsaufspaltung, S.82; Schmidt, Einkommensteuergesetz, § 15 Anm. 149 b; im Ergebnis ebenso: Urteil des FG Baden-Württemberg vom 29. November 1979 III 165/78, Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 1980, 139).

Dem können die Kläger nicht entgegenhalten, daß lediglich Darlehen, die zur Verbesserung der Vermögens- oder Ertragslage des Betriebsunternehmens notwendig seien, notwendiges Betriebsvermögen des Besitzunternehmens sein könnten. Die Qualifizierung eines Wirtschaftsgutes als notwendiges Betriebsvermögen setzt nicht voraus, daß dieses Wirtschaftsgut für den Betrieb notwendig, wesentlich oder gar unentbehrlich ist (vgl. BFH-Urteile vom 1. Dezember 1976 I R 73/74, BFHE 121, 135-141, BStBl II 1977, 315; vom 19. Februar 1987 IV R 175/85, BFHE 149, 196, BStBl II 1987, 430, und vom 6. März 1991 X R 57/88, BFHE 164, 246, BStBl II 1991, 829).

Im Streitfall deuten keinerlei Umstände darauf hin, daß der Darlehenshingabe "lediglich" private Umstände zugrunde lagen. Vielmehr sprechen gewichtige Anzeichen dafür, daß die Darlehen aus betrieblichen Gründen, nämlich zur Verstärkung der durch die Betriebsaufspaltung begründeten wirtschaftlichen Verflechtung gewährt wurden.

a) Das wichtigste Indiz für die betriebliche Veranlassung ist nach Auffassung des Senats darin zu sehen, daß die Darlehen --jedenfalls im Prinzip-- an die Dauer der Beteiligung an der GmbH gebunden waren. Eine Rückforderung vor dem Ende der Beteiligung war nur bei einem entsprechenden Gesellschafterbeschluß möglich. Eine derartige Kündigungsbeschränkung verschafft den übrigen Gläubigern der Betriebsgesellschaft eine Vorrangstellung ihrer Forderungen, weshalb sie auch als eine wesentliche Voraussetzung für das Vorliegen kapitalersetzender Darlehen angesehen wird (vgl. Priester, Der Betrieb --DB-- 1991, 1917, 1921 mit Nachweisen aus der Rechtsprechung).

b) Der BFH hat die Veranlassung der Darlehensgewährung durch betriebliche Zwecke der Betriebsgesellschaft insbesondere dann bejaht, wenn das Darlehen im zeitlichen Zusammenhang mit der Betriebsaufspaltung gewährt wurde (BFH-Urteil vom 21. Mai 1974 VIII R 57/70, BFHE 112, 391, BStBl II 1974, 613). Der Senat stimmt dem zu. Allerdings werden die Vereinbarungen über ein Darlehen, bei dem die Laufzeit wie im Streitfall an die Dauer der Beteiligung gebunden ist (s.o. unter a), ohnehin in der Regel bereits bei der Begründung der Betriebsaufspaltung getroffen werden (Priester, a.a.O.).

Demgemäß ist auch im Streitfall die Voraussetzung des zeitlichen Zusammenhangs erfüllt. Die Betriebs-GmbH erhielt die Darlehen im Zeitpunkt ihrer Entstehung. Die Einwände der Kläger, sie hätten die Darlehen dem Betriebsunternehmen --damals der KG-- bereits vor Umwandlung in eine GmbH zur Verfügung gestellt, und die Betriebsaufspaltung habe ebenfalls bereits vor der Umwandlung bestanden, greifen nicht durch. Richtig ist zwar, daß bereits im Jahre 1975 das bisher einheitliche Unternehmen in eine Betriebs-KG und eine Besitz-GbR aufgeteilt wurde. Dabei handelte es sich jedoch um eine sog. mitunternehmerische Betriebsaufspaltung. Die Darlehen der Gesellschafter gehörten weiterhin zum Sonderbetriebsvermögen der Betriebs-KG (§ 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG). Die hier entscheidende Frage, ob die einer Betriebs-Kapitalgesellschaft gewährten Darlehen den Zwecken der Personen-Besitzgesellschaft in der Weise dienen, daß sie den Wert ihrer Beteiligung an der Betriebsgesellschaft erhalten oder erhöhen (BFH-Urteil in BFHE 124, 533, BStBl II 1978, 378), konnte sich erstmalig im Zeitpunkt der Umwandlung stellen.

Aus dem Umstand, daß der Betriebs-GmbH vom Beginn ihres Bestehens an bis zum Ausscheiden der Gesellschafter (oder einem entsprechenden Gesellschafterbeschluß) Gesellschafter-Darlehen zur Verfügung standen, konnte das FG schließen, daß diese Darlehen --wie im BFH-Urteil in BFHE 112, 391, BStBl II 1974, 613 gefordert-- ihre Grundlage in dem einheitlichen geschäftlichen Betätigungswillen des Besitzunternehmens auch in der Betriebsgesellschaft hatten. Als "Anfangsausstattung" unterscheiden sich derartige Darlehen deutlich von solchen, wie sie möglicherweise der Betriebsgesellschaft auch von fremden Darlehensgebern im weiteren Verlauf ihres Bestehens gewährt werden. Nur bei den letztgenannten Darlehen hält es der BFH für möglich, daß sie nicht spezifisch auf der Betriebsaufspaltung beruhen (BFHE 112, 391, BStBl II 1974, 613, 616, linke Spalte vorletzter Absatz).

c) In Anbetracht dessen ist es unerheblich, ob die mangelnde Sicherung des Darlehens und die Begrenzung der Zinsen für sich gesehen ausreichten, um eine betriebliche Veranlassung der Darlehen zu dokumentieren. Jedenfalls sprechen die Darlehenskonditionen auch insoweit nicht dafür, daß der Darlehenshingabe lediglich private Umstände zugrunde gelegen hätten. Da die GmbH erstmals zum 31. März 2001 gekündigt werden konnte, hatten die Darlehen eine Laufzeit von 20 Jahren. Über einen so langen Zeitraum ist die wirtschaftliche Entwicklung so schwer zu überblicken, daß ein fremder Darlehensgeber ein Darlehen nicht bereits wegen der momentan guten Ertragslage ungesichert gewährt hätte. Auch die Zinsvereinbarung ist auf diesem Hintergrund zu sehen. Es kommt nicht darauf an, ob die Mindestvergütung in Höhe von 6 v.H. in einigen Jahren über dem als Maximalvergütung vereinbarten Diskontsatz gelegen hat. Die Zinsentwicklung war bei Gewährung der Darlehen nicht vorhersehbar. Maßgebend ist vielmehr, daß die Kläger auf die Chance verzichteten, für die nächsten 20 Jahre eine höhere Vergütung als die von 6 v.H. oder die dem Diskontsatz entsprechende zu erhalten.

2. Der Senat verkennt nicht, daß sich der Streitfall von den bisher vom BFH entschiedenen Fällen (BFH-Urteile in BFHE 112, 391, BStBl II 1974, 613, 616, und in BFHE 124, 533, BStBl II 1978, 378-379) insoweit unterscheidet, als vorliegend nicht das Besitzunternehmen, sondern dessen Gesellschafter der Betriebs-GmbH das Darlehen gewährt haben.

Zu Darlehen, die dem Betriebsunternehmen von den Gesellschaftern einer Besitzgesellschaft gewährt werden, wird die Auffassung vertreten, daß sie nicht anders zu behandeln sind als Darlehen des Besitzunternehmens selbst (5. Senat des FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 25. September 1989 5 K 352/88, Betriebs-Berater --BB-- 1990, 1239; Söffing, a.a.O.). Demgegenüber vertritt der 3. Senat des FG Rheinland-Pfalz die Auffassung, daß die von den Mitgliedern einer Erbengemeinschaft (Besitzunternehmen) der Betriebs-GmbH gewährten Darlehen regelmäßig zum Privatvermögen der Kreditgeber gehören (Urteil vom 13. Februar 1986 3 K 73/85, EFG 1986, 437). Er beruft sich dabei auf das BFH-Urteil vom 23. Januar 1980 I R 33/77 (BFHE 130, 173, BStBl II 1980, 356). In diesem Urteil wird, wie auch die Kläger hervorheben, ausgeführt, nur mittelbare Auswirkungen etwa in der Hinsicht, daß die Erträge der Besitzgesellschaft weiterhin stabil blieben oder die Besitzgesellschaft an einer günstigen Entwicklung der GmbH teilhabe, reichten nicht für die Annahme aus, die der GmbH von einem Gesellschafter der Besitzgesellschaft überlassenen Lizenzen dienten der Besitzgesellschaft.

Der Streitfall bietet keinen Anlaß abschließend zu entscheiden, ob stets dann, wenn ein der Betriebs-GmbH gewährtes Darlehen zum Betriebsvermögen des kreditgebenden Besitzunternehmens gehören würde, gleiches auch für den Fall gelten muß, daß Kreditgeber ein Gesellschafter des Besitzunternehmens ist. Der Senat versteht die Entscheidung des I.Senats des BFH in dem Sinne, daß lediglich solche Rechtsbeziehungen zwischen der Betriebs-GmbH und den Gesellschaftern des Besitzunternehmens nicht zu Betriebseinnahmen der Gesellschafter führen, die --wie etwa Arbeitsverhältnisse-- in gleicher Weise zwischen Fremden abgeschlossen würden. Dieses Verständnis entspricht auch der Rechtsprechung zu Darlehen an Kapitalgesellschaften, die mit der Personengesellschaft, an der der Darlehensgeber beteiligt ist, in Geschäftsbeziehungen stehen. So hat der VIII.Senat des BFH entschieden, daß Darlehen, die ein Kommanditist einer GmbH gewährt, die für die KG die Herstellung und den Vertrieb von Produkten übernommen hat, nicht zu seinem Sonderbetriebsvermögen II bei der KG gehören, wenn das Darlehen zu marktüblichen Bedingungen hingegeben wurde und deshalb austauschbar ist (Urteil in BFHE 172, 19, BStBl II 1993, 864).

Bei Anwendung dieser Grundsätze sind die Darlehen, die die Kläger der Betriebs-GmbH gewährt haben, ihrem notwendigen Sonderbetriebsvermögen II bei der Besitz-GbR zuzurechnen. Die Darlehen entsprachen nicht marktüblichen Bedingungen und waren deshalb nicht austauschbar. Insbesondere der Umstand, daß das Darlehen auf 20 Jahre unkündbar war, sofern nicht ein Gesellschafterbeschluß eine vorzeitige Rückzahlung gestattete, ist für Darlehen gesellschaftsfremder Geldgeber ungewöhnlich. Solche Darlehen sind nicht austauschbar. Vielmehr zeigt die Bindung ihrer Laufzeit an die Beteiligung an der GmbH, daß sie --wie dargelegt-- auf der Betriebsaufspaltung beruhen und dazu dienen, die beherrschende Stellung der Gesellschafter sowohl in der Betriebs- als auch in der Besitzgesellschaft zu verstärken.

3. Gehörten die Darlehen zum notwendigen Betriebsvermögen der Kläger, so konnten sie diese Eigenschaft nicht ohne Lösung des betrieblichen Zusammenhangs oder der persönlichen Zurechnung verlieren (Plückebaum in Kirchhof/Söhn, Einkommensteuergesetz, § 4 Rdnr.B 245 m.w.N.). Die bloße "Ausbuchung" eines Wirtschaftsgutes als solche stellt bei notwendigem Betriebsvermögen keine Entnahmehandlung dar (BFH-Urteil vom 10. Juli 1974 I R 223/70, BFHE 113, 209, BStBl II 1974, 736; Plückebaum in Kirchhof/Söhn, a.a.O., § 4 Rdnr.B 249 m.w.N.).