16.11.2011 | Jahresabschluss & Bilanzierung

Erbbaurecht an betrieblichem Grundstück: Wann das Grundstück entnommen werden muss

Wird ein Erbbaurecht an einem zum Betriebsvermögen gehörenden Grundstück eingeräumt, kann dies gravierende steuerliche Folgen nach sich ziehen. Insbesondere stellt sich die Frage, ob eine Entnahme unter Realisierung der stillen Reserven eintritt.

Die Finanzverwaltung hat ihre Auffassung dazu dargelegt und ein besonderes Augenmerk auf land- und forstwirtschaftliche Grundstücke gelegt. Es ergeben sich folgende 3 Fallvarianten:

1. Das Erbbaurecht wird vollentgeltlich bestellt

Das mit dem Erbbaurecht belastete Grundstück bleibt grundsätzlich Betriebsvermögen. Denn der zufließende Erbbauzins kann den Betrieb fördern, indem er dessen Ertragslage stärkt.

Das kann bei einem Land- und Forstwirt nur angenommen werden, wenn das Grundstück nicht mehr als 10 % der Gesamtfläche umfasst. Nur dann kann generell gewillkürtes Betriebsvermögen gegeben sein. Ist diese Geringfügigkeitsgrenze von 10 % überschritten, ist auf das Gesamtbild der land- und forstwirtschaftlichen Tätigkeit abzustellen. Ist dieses so wesentlich verändert, dass die Vermögensverwaltung die landwirtschaftliche Tätigkeit verdrängt, ist kein gewillkürtes Betriebsvermögen mehr möglich. Für das Gesamtbild wird auf die verbleibende land- und forstwirtschaftliche Fläche, den Rohertrag und den Betriebsgewinn (ohne Erbbauzinsen) und die Grundstückswerte abgestellt. Diese Faktoren müssen jeweils noch überwiegen. Zum Vorteil wird es gewertet, wenn das Grundstück nach Ablauf des Erbbaurechts wieder landwirtschaftlichen Zwecken zugeführt werden soll und kann. Die Dauer des Erbbaurechts ist unerheblich.

2. Das Erbbaurecht wird unentgeltlich bestellt

Da das Grundstück durch ein unentgeltliches Erbbaurecht auf Dauer ertraglos ist, kann es den Betrieb nicht mehr fördern. Die Bestellung eines Erbbaurechts führt damit zwingend zur Entnahme des Grundstücks unter Aufdeckung der stillen Reserven.

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3. Das Erbbaurecht wird teilentgeltlich bestellt

Ein verbilligter Erbbauzins hat regelmäßig außerbetriebliche Gründe. Dennoch zieht das keine Entnahme des Grundstücks nach sich, da noch ein Förderzusammenhang mit dem Betrieb bejaht werden kann. Allerdings sieht die OFD Münster durch den verbilligten Erbbauzins eine Nutzungsentnahme in Höhe der anteiligen Kosten, maximal aber dem Marktwert der Nutzung. Das LfSt Bayern weist als Lösungsweg den nur anteiligen Betriebsausgabenabzug für die Grundstückskosten an.

Übereinstimmend hingegen ist das Ergebnis, wenn der vereinbarte Erbbauzins unter 10 % des ortsüblichen Werts liegt. Hierbei wird als ortsübliches Vollentgelt regelmäßig ein wertgesicherter Mindestzinsfuß von etwa 3 % gefordert. Ist dieser unterschritten, verliert das belastete Grundstück i. d. R. seine Beziehung zum Betrieb und wird zu notwendigem Privatvermögen; eine gewinnrealisierende Entnahme hat zu erfolgen.

Die dargestellte Rechtsauffassung stützt sich jeweils auf Entscheidungen der Rechtsprechung (BFH, Urteil v. 10.12.1992, BStBl 1993 II, S. 342; BFH, Urteil v. 24.3.2011, BStBl 2011 II, S. 692) und gilt unabhängig von der jeweiligen Gewinnermittlungsart des Betriebs.

OFD Münster, Verfügung v. 8.9.2011, S 2177 - 193 – St 23 – 33

LfSt Bayern v. 29.9.2011, S 2239.1.1 - 1/2 St 32

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