Begriff der Herstellungskosten

Danach sind Aufwendungen als Herstellungskosten zu aktivieren, wenn eine der 3 folgenden Voraussetzungen erfüllt ist:

• Herstellung eines Vermögensgegenstands,
• Erweiterung eines Vermögensgegenstands oder
• wesentliche Verbesserung eines Vermögensgegenstands, die über dessen ursprünglichen Zustand hinausgeht.

Unter den Tatbestand der Herstellung werden auch Maßnahmen subsumiert, durch die in Fällen eines „Vollverschleißes“ (d. h., dass die für die Nutzbarkeit als Bau und die Nutzungsdauer des Gebäudes bestimmenden Teile, z. B. Fundament, Dachkonstruktion, tragende Wände, unbrauchbar sind) ein in bautechnischer Hinsicht neues Gebäude entsteht. Eine grundlegende Sanierung reicht dafür jedoch noch nicht aus. Nach ständiger BFH-Rechtsprechung ist der Tatbestand der Herstellung auch bei Wesensänderungen (d. h. Änderungen der Nutzungsfunktion, z. B. Umbau einer Wohnung in ein Büro) erfüllt.

Der Tatbestand der Erweiterung ist bei Substanzmehrungen im Sinne einer Erweiterung des Nutzenpotenzials erfüllt. Darunter fallen Aufwendungen zur (ggf. auch nur unwesentlichen) Vergrößerung der Nutzfläche sowie zur Erweiterung um bisher nicht vorhandene Gebäudebestandteile (z. B. Balkonanbau, Einbau eines offenen Kamins). Keine Gebäudeerweiterung in diesem Sinne sind dagegen Substanzmehrungen durch eine Anpassung an den technischen Fortschritt (z. B. Gebäude­isolierung oder Modernisierung des Heizungssystems) sowie die Anschaffung von selbstständigen Betriebsvorrichtungen (z. B. Photovoltaikanlagen).

Auslegungsbedürftig ist der 3. Tatbestand der wesentlichen Verbesserung, der im Zentrum von IDW RS IFA 1 steht. Eine wesentliche Verbesserung ist insbesondere dann gegeben, wenn über eine zeitgemäße substanzerhaltende Erneuerung hinaus eine wesentliche Verlängerung der Nutzungsdauer oder eine qualitative Verbesserung des Gebäudes erreicht wird. Eine qualitative Verbesserung liegt vor, wenn die theoretisch zu erzielende Miete durch eine Baumaßnahme wesentlich gesteigert werden kann. Nach dem Standard kann davon ausgegangen werden, wenn eine Anhebung von mindestens 3 zentralen Gebäudestandards (Heizung, Sanitär, Elek­tro­installation/Informationstechnik, Fenster und Wärmedämmung) durch eine Baumaßnahme erfolgt (sog. Standardsprung). In Ergänzung zur bisherigen Stellungnahme werden nunmehr die steuerlichen Regelungen (vgl. BMF, Schreiben v. 18.7.2003, BStBl I 2003, S. 386) in die handelsrechtliche Beurteilung einbezogen, wobei das Ausstattungsmerkmal Elektroinstallation um den Aspekt der Informations­technik erweitert wurde.

Erhaltungsaufwendungen liegen vor, wenn Aufwendungen nicht den Tatbestand der Herstellungskosten erfüllen.