Zu einer Berichtigung der Vorsteuer kann es also kommen, wenn Kleinunternehmer zur normalen Umsatzbesteuerung wechseln oder umgekehrt.[1] Der Unternehmer kann freiwillig zur Regelbesteuerung wechseln. Wenn sein Vorjahresumsatz 22.000 EUR übersteigt, hat er keine Wahl. Er muss zur Regelbesteuerung wechseln.[2]
Bei der Vorsteuerkorrektur ist die Bagatellgrenze zu beachten. Eine Korrektur unterbleibt von vornherein, wenn bei einer sonstigen Leistung bzw. beim Erwerb eines Wirtschaftsguts die Vorsteuer nicht mehr als 1.000 EUR betragen hat[3]. Bei der Beurteilung, ob die Grenze von 1.000 EUR überschritten ist, ist jeder Gegenstand einzeln für sich zu betrachten.
Wann der Wechsel zu Regelbesteuerung vorteilhaft ist
Konsequenz ist, dass sich ein Wechsel zur normalen Umsatzbesteuerung dann lohnt, wenn der Kleinunternehmer höhere Investitionen getätigt hat. Er kann durch den Wechsel dann zumindest einen Teil der Vorsteuer zurückholen.
Beim Umlaufvermögen ist grundsätzlich eine Korrektur möglich. Kauft z. B. ein Kleinunternehmer Umlaufvermögen ein, kann er keine Vorsteuer geltend machen. Nach einem Wechsel zur regulären Umsatzbesteuerung kommt es darauf an, ob das jeweilige Wirtschaftsgut, das noch vorhanden ist (also noch nicht verkauft worden ist), den Grenzwert von 1.000 EUR überschreitet.
Kleinunternehmer mit Grenzwertüberschreitung und -unterschreitung innerhalb von 3 Jahren
Im Jahr 01 wurde ein Unternehmer als Kleinunternehmer eingestuft. Er erwirbt im Jahr 01 Waren, die zur Veräußerung bestimmt sind (Umlaufvermögen). Da er im Jahr 01 die Grenzwerte überschritten hat, kann im Jahre 02 die Kleinunternehmerregelung nicht angewendet werden. Im Jahr 03 liegen die Voraussetzungen der Kleinunternehmerregelung wieder vor, die der Unternehmer ab dem Jahr 03 auch wieder anwendet.
Lösung: Weder für das Jahr 02 noch für das Jahr 03 ist eine Vorsteuerberichtigung vorzunehmen[4].
Kleinunternehmer überschreitet den Umsatzgrenzwert von 22.000 EUR
Ein Schreiner stellt eine Küche her. Zum 31.12.01 ist die Küche halbfertig. Die Küche wird nach Fertigstellung im Mai 02 verkauft. Wegen Überschreitens der Umsatzgrenze kommt die Kleinunternehmerregelung ab dem Jahr 02 nicht mehr zur Anwendung. Der Unternehmer gibt seine Voranmeldungen vierteljährlich ab. Dem Schreiner wurden folgende Vorsteuerbeträge in Rechnung gestellt:
Vorsteuer auf verwendetes Material bis zum Zeitpunkt des Wechsels der Besteuerungsform: 760 EUR
Vorsteuern nach Wechsel der Besteuerungsform bis zum Verkauf: 1.520 EUR
Lösung: Eine Vorsteuerberichtigung ist wegen des Wechsels von der Kleinunternehmerregelung[5] zur Regelbesteuerung vorzunehmen[6].
Prüfung der Nichtaufgriffsgrenze
Da als maßgebliches Berichtigungsobjekt die fertige Küche im Zeitpunkt des Verkaufs anzusehen ist, sind in die Prüfung der Betragsgrenze von 1.000 EUR (Vorsteuerabzug des § 44 Abs. 1 UStDV) die Vorsteuerbeträge aus den gesamten Produktionskosten mit einzubeziehen.
Gesamte Vorsteuer aus den Herstellungskosten: 2.280 EUR
Damit ist § 44 Abs. 1 UStDV nicht anwendbar (Grenzwert wird überschritten).
Feststellung des Berichtigungsbetrags
| Bisher nicht abziehbare Vorsteuern des Jahres 01: | 760 EUR |
| Bisher in 02 geltend gemachte Vorsteuer: | 1.520 EUR |
| Änderung der Verhältnisse: 33,3 % (760 : 2.280) | |
| Berichtigungsbetrag: 33,3 % x 2.280 EUR = | 760 EUR |
Der Schreiner kann die Vorsteuerberichtigung erst in der Jahressteuererklärung 02 geltend machen[7]
| Konto SKR 03/04 Soll | Kontenbezeichnung | Betrag | Konto SKR 03/04 Haben | Kontenbezeichnung | Betrag |
|---|---|---|---|---|---|
| 1556/1396 | Nachträglich abziehbare Vorsteuer, § 15a Abs. 1 UStG, bewegliche Wirtschaftsgüter | 760 | 2709/4830 | Sonstige betriebliche Erträge | 760 |
Umsatzsteuergrenzwert überschritten
Ein Unternehmer gründet im Jahr 01 ein Handelsgeschäft für Jeans. In diesem Jahr unterliegt er der Kleinunternehmerregelung nach § 19 UStG. Er erwirbt im Jahr 01 ein Posten von Jeansjacken im Wert von 9.000 EUR + 1.710 EUR Umsatzsteuer. Die Warenlieferung umfasst 60 Jeansjacken zu je 150 EUR + 28.50 EUR Umsatzsteuer. Der Unternehmer veräußert – einzeln – 20 Stück der Jeansjacken im Jahr 01, die restlichen 40 Stück im Jahr 02. Im Jahr 02 muss der Unternehmer wegen Überschreitens der Umsatzgrenze im Jahre 01 zur Regelbesteuerung übergehen.
Lösung:
Grundsätzlich ist eine Vorsteuerberichtigung wegen des Wechsels von der Kleinunternehmerregelung[8] zur Regelbesteuerung vorzunehmen[9].
Als Berichtigungsobjekt ist jede einzelne Jeansjacke anzusehen, weil jede Jacke in einem gesonderten Geschäftsvorgang verkauft wird. Der Grenzwert des § 44 Abs. 1 UStG wird daher nicht überschritten, sodass eine Vorsteuerberichtigung entfällt.
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