Vorsteueraufteilung bei gemischt genutzten Grundstücken ab 2004
 

Leitsatz

Die ab 2004 geltende Regelung des § 15 Abs. 4 S. 3 UStG (nachrangige Vorsteueraufteilung nach Umsatzschlüssel) verstößt nicht gegen Gemeinschaftsrecht. Die gesetzliche Änderung des Aufteilungsschlüssels ist kein Anwendungsfall des § 15a Abs. 1 UStG.

 

Sachverhalt

Eine Grundstückseigentümerin hatte in den Jahren 2001 bis 2004 ein Wohn- und Geschäftshaus mit Tiefgaragenstellplätzen errichtet. In der Bauphase wurde der Vorsteuerabzug anteilig nach dem (voraussichtlichen) Umsatzschlüssel in Anspruch genommen. Nach Fertigstellung des Objekts stellte sich die Nutzung etwas anders dar. Den Vorsteuerberichtigungsbetrag nach § 15a UStG berechnete die Klägerin ebenfalls auf der Grundlage eines Umsatzschlüssels. Das Finanzamt nahm die notwendige Vorsteuerkorrektur unter Berücksichtigung des sog. Flächenschlüssels vor.

 

Entscheidung

Nach Ansicht des Finanzgerichts ist die Vorsteuerkorrektur nach § 15a UStG für die entgegen der Planung steuerfrei vermieteten Grundstücksteile nicht auf der Grundlage des § 15 Abs. 4 S. 3 UStG in der im Streitjahr 2004 geltenden Neufassung nach dem Flächenschlüssel, sondern vielmehr auf der Grundlage des in den Vorjahren für den Vorsteuerabzug gewählten Umsatzschlüssels zu berechnen. § 15 Abs. 4 S. 3 UStG finde aber nicht deshalb keine Anwendung, weil er gegen Gemeinschaftsrecht verstoße. Vielmehr sei zu berücksichtigen, dass der Unternehmer an einen einmal und in zulässiger Weise gewählten Aufteilungsmaßstab (Umsatzschlüssel) auch im Rahmen des § 15a UStG gebunden ist. Diese Grundsätze sind aus Vertrauensschutzgründen auch bei einer gesetzlich vorgeschriebenen Änderung des Aufteilungsmaßstabs zu beachten; ein einmal zulässig gewählter Maßstab der Vorsteueraufteilung von Herstellungskosten kann nämlich nicht mehr geändert werden.

Unabhängig davon widerspricht die Neuregelung des § 15 Abs. 4 S. 3 UStG nicht dem Gemeinschaftsrecht, weil die Festlegung der Methoden und Kriterien zur Aufteilung von Vorsteuerbeträgen im Ermessen der Mitgliedsstaaten steht. Eine Verpflichtung der Mitgliedsstaaten, sich bei Ausübung des gesetzgeberischen Ermessens auf eine einzige sachgerechte Methode zu beschränken, lasse sich der 6. EG-Richtlinie auch im Hinblick auf die Vorsteueraufteilung bei gemischt genutzten Gegenständen nicht entnehmen. Darüber hinaus lasse sich aus dem Wortlaut des Art. 17 Abs. 5 Unterabs. 3c der 6. EG-Richtlinie nicht ableiten, dass der Richtliniengeber dem jeweiligen nationalen Gesetzgeber die Möglichkeit verwehren wollte, dem Steuerpflichtigen für nicht gegenständlich zuzuordnende Vorsteuerbeträge einen anderen Aufteilungsschlüssel als den Umsatzschlüssel vorzugeben. Ebenso wie der Umsatzschlüssel eine Zuordnung der Eingangsleistungen zu den Umsätzen herstellt, bewirke auch der Flächenschlüssel eine für eine wirtschaftliche Zuordnung geeignete Aufteilung.

 

Hinweis

Die Entscheidung des Finanzgerichts ist insbesondere aus zwei Gründen von besonderer Bedeutung. Zum einen sieht das Gericht die ab 2004 geltende Regelung des § 15 Abs. 4 Satz 3 UStG nicht als Verstoß gegen das Gemeinschaftsrecht an. Nach dieser Regelung ist die Vorsteueraufteilung nach dem Umsatzschlüssel nur zulässig, wenn keine andere wirtschaftliche Zurechnung möglich ist. Da sich insbesondere bei Gebäuden eine Aufteilung nach Nutzflächen "aufdrängt", führt diese Regelung dazu, dass hier der Umsatzschlüssel weitgehend ausgeschlossen wird. Das Niedersächsische FG hält die Neuregelung für gemeinschaftswidrig (vgl. Urteil v. 23.4.2009, 16 K 271/06; Az. des BFH: V R 19/09). Mit der hier besprochenen anderslautenden Entscheidung des Finanzgerichts Düsseldorf wird der Finanzverwaltung, die in vielen Fällen eine für den Unternehmer nachteilige Vorsteueraufteilung nach Fläche durchsetzen will, bis auf Weiteres der Rücken gestärkt.

Darüber hinaus ist von praktischer Bedeutung, dass das Finanzgericht der Auffassung ist, dass die gesetzliche Änderung des Aufteilungsschlüssels (Umsatzschlüssel nur nachrangig!) kein Anwendungsfall des § 15a Abs. 1 UStG darstellt. Zwar kann auch eine Gesetzesänderung ebenso als Änderung der für den Vorsteuerabzug maßgeblichen Verhältnisse angesehen werden wie die tatsächliche Änderung der Ausgangsumsätze. Dies gilt jedoch nach Ansicht des Gerichts nur für solche Gesetzesänderungen, die zu einer Änderung der rechtlichen Qualifikation der Ausgangsumsätze von umsatzsteuerfrei zu umsatzsteuersteuerpflichtig - oder umgekehrt - führen. Nach dem Wortlaut des § 15a UStG ist eine Vorsteuerberichtigung bei Änderung der "für den Vorsteuerabzug maßgebenden Verhältnisse" vorzunehmen. Maßgebende Verhältnisse sind die steuerpflichtigen und steuerfreien Verwendungsumsätze. Keine Änderung der Verhältnisse i. S. v. § 15a UStG liegt jedoch vor, wenn die ursprünglich in zulässiger Weise gewählte Methode der Vorsteueraufteilung durch eine Gesetzesänderung unzulässig wird. Diese Rechtsänderung betrifft nämlich, so das Finanzgericht, keine materiell rechtlichen Abzugsgrundsätze, weil die Verwendungsumsätze unverändert bleibe...

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