Vorratsvermögen im Abschluss nach HGB, IFRS und EStG/KStG / 4 Ansatz und Bewertung der Vorräte nach IAS

Rz. 38

Die IAS enthalten im Standard IAS 2 die Regelungen zur Bilanzierung von Vorräten. (a) Unfertige Erzeugnisse im Rahmen von Fertigungsaufträgen einschließlich damit unmittelbar zusammenhängender Dienstleistungsverträge (siehe IAS 11 "Fertigungsaufträge"); (b) Finanzinstrumente und (c) biologische Vermögenswerte, die mit landwirtschaftlicher Tätigkeit und landwirtschaftlicher Produktion zum Zeitpunkt der Ernte im Zusammenhang stehen (siehe IAS 41 "Landwirtschaft"). Nach IAS 2.3 ist der Standard nicht auf die Bewertung von folgenden Vorräten anzuwenden: (a) Vorräte von Erzeugern land- und forstwirtschaftlicher Erzeugnisse, landwirtschaftlichen Produktionen nach der Ernte sowie Mineralien und mineralischen Stoffen, jeweils insoweit, als diese Erzeugnisse in Übereinstimmung mit der gut eingeführten Praxis ihrer Branche mit dem Nettoveräußerungswert bewertet werden. Werden solche Vorräte mit dem Nettoveräußerungswert bewertet, werden Wertänderungen in der Gewinn- und Verlustrechnung in der Berichtsperiode der Änderung erfasst. (b) Vorräte von Warenmaklern/-Händlern, die ihre Vorräte mit dem Nettoveräußerungswert abzüglich der Vertriebsaufwendungen bewerten. Werden solche Vorräte mit dem Nettoveräußerungswert abzüglich der Vertriebsaufwendungen bewertet, werden die Wertänderungen in der Gewinn- und Verlustrechnung in der Berichtsperiode der Änderung erfasst.

Der Focus liegt dabei auf der Ermittlung der Höhe der Anschaffungs- oder Herstellungskosten einschließlich etwaiger Abwertungen auf den Nettoveräußerungswert. Nachfolgend die Anwendungsrichtlinien des IAS 2.

[1] Unter Berücksichtigung der Agendaentscheidung des IFRS IC – International Financial Reporting Standards, Interpretations Commitee IAS 2 "korrekte"; https://www.iasplus.com/de/standards/ias/ias2.

4.1 Vorratsbegriff

Rz. 39

Vorräte sind nach IAS 2.6 Vermögenswerte,

(a)	die zum Verkauf im normalen Geschäftsgang gehalten werden (Fertigerzeugnisse),
(b)	die sich in der Herstellung für einen Verkauf im normalen Geschäftsgang befinden (unfertige Erzeugnisse) sowie
(c)	Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe die, bei der Herstellung verbraucht werden (Rohstoffe).

4.2 Bewertung von Vorräten

4.2.1 Grundsätze

Rz. 40

Vorräte sind gem. IAS 2.9 mit dem niedrigeren Wert aus Anschaffungs- oder Herstellungskosten und Nettoveräußerungswert anzusehen.

In die Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Vorräten sind nach IAS 2.10 alle Kosten des Erwerbs und der Herstellung sowie sonstige Kosten einzubeziehen, die angefallen sind, um die Vorräte an ihren derzeitigen Ort und in ihren derzeitigen Zustand zu versetzen.

Kosten von Vorräten dürfen nicht beinhalten (IAS 2.16-2.18):

• Ungewöhnliche Mengen von Materialabfällen,
• Lagerkosten,
• Verwaltungsgemeinkosten, die nicht die Produktion betreffen,
• Vertriebskosten,
• Umrechnungsdifferenzen, die sich unmittelbar aus dem zuvor erfolgten Erwerb von Vorräten in Fremdwährung ergeben,
• Zinsaufwand, wenn Vorräte mit Zahlungsziel erworben wurden.

Der Nettoveräußerungswert ist gem. IAS 2.6 der geschätzte, im normalen Geschäftsgang erzielbare Verkaufserlös abzüglich der geschätzten Kosten bis zur Fertigstellung und der geschätzten notwendigen Vertriebskosten.

Ergänzend folgende Details:

4.2.2 Anschaffungskosten

Rz. 41

Die Kosten des Erwerbs von Vorräten umfassen gem. IAS 2.11 den Kaufpreis, Einfuhrzölle und andere Steuern (sofern es sich nicht um solche handelt, die das Unternehmen später von den Steuerbehörden zurückerlangen kann), Transport- und Abwicklungskosten sowie sonstige Kosten, die dem Erwerb von Fertigerzeugnissen, Materialien und Leistungen unmittelbar zugerechnet werden können. Skonti, Rabatte und andere vergleichbare Beträge werden bei der Ermittlung der Kosten des Erwerbs abgezogen.

IAS 23"Fremdkapitalkosten" identifiziert die bestimmten Umstände, bei denen Fremdkapitalkosten in die Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Vorräten einbezogen werden (siehe IAS 2.17 und IAS 23.4.).

4.2.3 Herstellungskosten

Rz. 42

Die Herstellungskosten von Vorräten umfassen nach IAS 2.12 und 13 die Kosten, die den Produktionseinheiten direkt zuzurechnen sind, wie beispielsweise Fertigungslöhne. Weiterhin umfassen sie systematisch zugerechnete fixe und variable Produktionsgemeinkosten, die bei der Verarbeitung der Ausgangsstoffe zu Fertigungserzeugnissen anfallen. Fixe Produktionsgemeinkosten sind nicht direkt der Produktion zurechenbaren Kosten, die unabhängig vom Produktionsvolumen relativ konstant anfallen, wie beispielsweise Abschreibungen und Instandhaltungskosten von Betriebsgebäuden und -einrichtungen sowie die Kosten des Managements und der Verwaltung. Variable Produktionsgemeinkosten sind nicht direkt der Produktion zurechenbaren Kosten, die unmittelbar oder nahezu unmittelbar mit dem Produktionsvolumen variieren, wie beispielsweise Materialgemeinkosten und Fertigungsgemeinkosten.

4.2.4 Bewertungsverfahren

Rz. 43

Verfahren zur Bewertung der Anschaffungs- und Herstellungskosten werden in IAS 2.21 ff. geregelt: Nach IAS 2.21 können vereinfachende Verfahren, wie beispielsweise die Standardkostenmethode oder die retrograde Methode, angewandt werden, wenn die Ergebnisse den tatsächlichen Anschaffu...