Vorratsvermögen muss grundsätzlich einzeln bewertet werden. Die Herstellungskosten[1] sind die Obergrenze. Im Handelsrecht sind nach § 256 HGB zulässig:
- die Lifo-Methode, "last in – first out" und
- die Fifo-Methode, "first in – first out".
3.3.1 Steuerrechtlich ist die Lifo-Methode zulässig
Die steuerliche Bewertung des Vorratsvermögens unter Anwendung der Lifo-Methode setzt voraus, dass sie den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung entspricht, d. h., wenn die am Schluss des Wirtschaftsjahres vorhandenen Wirtschaftsgüter mengenmäßig vollständig erfasst sind und die Anwendung der Lifo-Methode nach den betriebsindividuellen Verhältnissen zu einer Vereinfachung bei der Bewertung des Vorratsvermögens führt.
§ 6 Nr. 2a EStG enthält eine Ausnahme vom Einzelbewertungsgrundsatz. Zu diesem Zweck wird für den Wertansatz des Vorratsvermögens unterstellt, dass die zuletzt angeschafften oder hergestellten Wirtschaftsgüter zuerst verbraucht oder veräußert werden, soweit dies den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung entspricht. Einer weiteren Prüfung, ob eine Durchbrechung dieses Einzelbewertungsgrundsatzes zulässig ist, bedarf es daher nicht. Die weitere Voraussetzung der Entsprechung mit den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung verlangt nur, dass die Bewertung des Vorratsvermögens nach dem Wirtschaftlichkeits- und Wesentlichkeitsgrundsatz zu einer Bewertungsvereinfachung führt.[1]
3.3.2 Bei Abweichung von Handels- und steuerbilanziellem Ansatz sind besondere Aufzeichnungen zu führen
Die Anwendung der Lifo-Methode setzt nicht voraus, dass der Steuerpflichtige die Wirtschaftsgüter auch in der Handelsbilanz nach dieser Methode bewertet. Eine Einzelbewertung der Wirtschaftsgüter in der Handelsbilanz steht der Anwendung der Lifo-Methode nicht entgegen. Bei einer Abweichung von der Handelsbilanz sind die Wirtschaftsgüter in besondere, laufend zu führende Verzeichnisse aufzunehmen.[1]
3.3.3 Tatsächliche Verbrauchsfolge nicht maßgebend
Das steuerliche Bewertungswahlrecht kann für verschiedene Bewertungsgruppen unterschiedlich ausgeübt werden. Sämtliche Wirtschaftsgüter einer Bewertungsgruppe sind nach einheitlichen Grundsätzen zu bewerten. Die Lifo-Methode muss nicht mit der tatsächlichen Verbrauchs- oder Veräußerungsfolge übereinstimmen. Sie ist somit unabhängig vom Vorhandensein besonderer ordnungsrechtlicher Vorschriften (z. B Lebensmittelrecht) zulässig. Auch Zertifizierungs-Verfahren, die eine bestimmte tatsächliche Verbrauchsfolge vorschreiben, schließen die Anwendung der Lifo- Methode nicht aus.[1]
Lifo-Methode ist in bestimmten Fällen nicht anwendbar
Ist es bei zum Verkauf bestimmten Vorräten (Handelsware) z. B durch im Betrieb eingesetzte moderne EDV-Systeme technisch ohne weiteren Aufwand oder weitere Rechen- oder Ermittlungsschritte möglich, die individuellen Anschaffungskosten der einzelnen Wirtschaftsgüter ohne weiteres zu ermitteln (z. B durch Codierung), so ist die Anwendung der Lifo-Methode unzulässig.[2] Haben Vorräte eine geringere Haltbarkeit als ein Jahr (verderbliche Ware), so ist die Lifo-Methode nicht zulässig, weil eine Verbrauchs- oder Veräußerungsfolge, wonach die zuletzt gekauften Waren als erstes verarbeitet und verkauft werden, dem betrieblichen Geschehensablauf völlig widerspricht.[3]
3.3.4 Niederstwertprinzip und Wertaufholungsgebot
Für die Handelsbilanz gelten das strenge Niederstwertprinzip und ein Wertaufholungsgebot.[1]
Im Steuerrecht besteht lediglich ein Wahlrecht zur Abschreibung auf den dauerhaft niedrigeren Teilwert.[2] Eine voraussichtlich dauernde Wertminderung bedeutet ein voraussichtlich nachhaltiges Absinken des Werts des Wirtschaftsguts unter den maßgeblichen Buchwert; eine nur vorübergehende Wertminderung reicht für eine Teilwertabschreibung nicht aus.
Ein Grund für eine Teilwertabschreibung in der Steuerbilanz kann sein, dass die Herstellung überteuert war und sich das Produkt deshalb nicht verkaufen lässt. Dauerhaft gemindert ist Ware, wenn sie durch einen Brand-/Wasserschaden nicht mehr zum geplanten Preis veräußert werden kann.[3] Für die Berechnung des niedrigeren Teilwerts existieren die Subtraktions- und die Formelmethode.[4]
Bei der Ermittlung einer Teilwertabschreibung auf den Wertansatz fertiger Erzeugnisse und Waren nach der retrograden, am Absatzmarkt orientierten Berechnungsmethode ist bei der Ermittlung des "Soll-Rohertrags" nicht auf einen durchschnittlichen Branchenwert, sondern auf die betrieblichen Kennzahlen in den Jahresabschlüssen des Steuerpflichtigen abzustellen. Bei der retrograden Ermittlung der Teilwertabschläge sind auch die Selbstkosten zu berücksichtigen, zu denen auch lagerzeitabhängige Kosten rechnen.[5]
Steuerpflichtiger muss den Wertansatz nachweisen
Die Nachweispflicht für den niedrigere...
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