Auch bereits vor der Erzielung von Einnahmen können Aufwendungen als vorab entstandene Werbungskosten abgezogen werden, sofern ein ausreichend bestimmter wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen den Aufwendungen und der Einkunftsart besteht, in deren Rahmen der Abzug begehrt wird. Ein solcher Zusammenhang ist gegeben, wenn sich anhand objektiver Umstände feststellen lässt, dass der Steuerpflichtige den Entschluss, Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung zu erzielen, endgültig gefasst und nicht wieder aufgegeben hat.[1]
Zwar ist der zeitliche Zusammenhang kein gesetzliches Tatbestandsmerkmal für den Abzug von Werbungskosten, er ist jedoch bei der Entscheidung, ob nach den Gesamtumständen ein wirtschaftlicher Zusammenhang von Aufwendungen mit künftigen Einnahmen besteht, miteinzubeziehen. So kann der Eigentümer Aufwendungen für sein mit einem lebenslänglichen Nutzungsrecht eines Dritten belasteten Grundstücks regelmäßig nicht als vorab entstandene Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung abziehen, solange ein Ende der Nutzung durch den Dritten nicht absehbar ist.[2]
Finanzierungskosten als vorweggenommene Werbungskosten
Finanzierungskosten, die durch den Erwerb eines Bauplatzes entstehen, können als vorweggenommene Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung abziehbar sein, wenn schon bei der Anschaffung des Grundstücks konkret mit einer Bebauung zum Zweck der Vermietung in absehbarer Zeit zu rechnen war und die Bauabsicht auch nachhaltig verfolgt wird.
Dagegen fehlt die Absicht zur Erzielung von Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung in der Zeit der Ungewissheit über die Nutzung.[3]
Wer Aufwendungen für seine zunächst selbst bewohnte, anschließend leer stehende und noch nicht vermietete Wohnung als vorab entstandene Werbungskosten geltend macht, muss seinen endgültigen Entschluss, diese Wohnung zu vermieten, durch ernsthafte und nachhaltige Vermietungsbemühungen belegen.[4]
Beurteilung der Abzugsfähigkeit
Bei der Beurteilung der Abzugsfähigkeit von vorweggenommenen Aufwendungen kommt dem Sachvortrag des Steuerpflichtigen erhebliche Bedeutung zu. Hier gilt der Grundsatz, dass der Steuerpflichtige den Werbungskostencharakter seiner Aufwendungen nachweisen bzw. glaubhaft machen muss. Ihm obliegt somit die objektive Beweislast. Gelingt ihm dies nicht, ist das Finanzamt berechtigt, den Werbungskostenabzug zu versagen.
Die Absicht der Einkünfteerzielung fehlt, wenn der Steuerpflichtige sich noch nicht entschieden hat, ob er das Grundstück selbst nutzen, langfristig vermieten oder kurzfristig verkaufen will.[5]
Ist, nachdem ein Grundstückseigentümer bereits seit 10 Jahren Renovierungsarbeiten an einem Grundstück selbst durchführt, der Entschluss zur Vermietung in absehbarer Zeit mangels zielgerichteter Durchführung der Renovierungsarbeiten nicht erkennbar, sind die bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung geltend gemachten Werbungskostenüberschüsse aufgrund fehlender Einkunftserzielungsabsicht nicht abziehbar.[6]
Ein besonders lang andauernder, strukturell bedingter Leerstand einer Wohnimmobilie kann, auch nach vorheriger, auf Dauer angelegter Vermietung, dazu führen, dass die vom Steuerpflichtigen aufgenommene Einkünfteerzielungsabsicht ohne sein Zutun oder Verschulden wegfällt. Das ist der Fall, wenn das leerstehende Gebäude zur Erreichung der Vermietbarkeit grundlegend saniert werden müsste, dies jedoch aufgrund des aus dem Überangebot von Immobilien resultierenden niedrigen Mietniveaus als unwirtschaftlich einzuschätzen ist, sodass eine Vermietung in absehbarer Zeit objektiv nicht möglich sein wird.[7]
Kann ein Steuerpflichtiger ein in seinem Eigentum stehendes Objekt aus tatsächlichen oder rechtlichen Gründen dauerhaft nicht in einen betriebsbereiten Zustand versetzen und zur Vermietung bereitstellen, ist es nicht zu beanstanden, wenn das Finanzamt nach einer Gesamtwürdigung aller Tatsachen vom Fehlen der Einkunftserzielungsabsicht ausgeht.[8]
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