1.6.1 Begriff der Werbungskosten

Bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung sind Werbungskosten grundsätzlich alle durch diese Einkunftsart veranlassten Aufwendungen. Nach der Rechtsprechung des BFH liegt eine derartige Veranlassung vor, wenn (objektiv) ein wirtschaftlicher Zusammenhang mit der auf Vermietung und Verpachtung gerichteten Tätigkeit besteht und (subjektiv) die Aufwendungen zur Förderung der Nutzungsüberlassung gemacht werden. Aufwendungen, z.  B. Notar- und Gerichtskosten, die anfallen, weil der Steuerpflichtige sein vermietetes Grundstück veräußern will, sind nicht als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung abziehbar; dies gilt auch im Fall einer gescheiterten Grundstücksveräußerung.[1]

Sind demgegenüber die Aufwendungen nicht ausschließlich durch die Einnahmeerzielung, sondern daneben auch durch die private Lebensführung veranlasst, z.  B. im Falle der Nutzung eines Gebäudeteils zu eigenen Wohnzwecken, können sie nur anteilsmäßig als Werbungkosten abgezogen werden.

Aufwendungen, die durch die Absicht veranlasst sind, Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung zu erzielen, sind dann nicht als Werbungskosten sofort abziehbar, wenn es sich um Herstellungskosten handelt. Welche Aufwendungen zu den Herstellungskosten zählen, bestimmt sich auch für die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung nach § 255 Abs. 2 Satz 1 HGB.[2] Danach sind Herstellungskosten Aufwendungen, die durch den Verbrauch von Gütern und die Inanspruchnahme von Diensten für die Herstellung eines Vermögensgegenstands, seine Erweiterung oder für eine über seinen ursprünglichen Zustand hinausgehende wesentliche Verbesserung entstehen. Herstellungskosten sind, wie die Anschaffungskosten eines Gebäudes, nur im Weg der AfA als Werbungskosten abzugsfähig.

1.6.2 Vorweggenommene Werbungskosten

Auch bereits vor der Erzielung von Einnahmen können Aufwendungen als vorab entstandene Werbungskosten abgezogen werden, sofern ein ausreichend bestimmter wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen den Aufwendungen und der Einkunftsart besteht, in deren Rahmen der Abzug begehrt wird. Ein solcher Zusammenhang ist gegeben, wenn sich anhand objektiver Umstände feststellen lässt, dass der Steuerpflichtige den Entschluss, Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung zu erzielen, endgültig gefasst und nicht wieder aufgegeben hat.[1]

Zwar ist der zeitliche Zusammenhang kein gesetzliches Tatbestandsmerkmal für den Abzug von Werbungskosten, er ist jedoch bei der Entscheidung, ob nach den Gesamtumständen ein wirtschaftlicher Zusammenhang von Aufwendungen mit künftigen Einnahmen besteht, miteinzubeziehen. So kann der Eigentümer Aufwendungen für sein mit einem lebenslänglichen Nutzungsrecht eines Dritten belasteten Grundstücks regelmäßig nicht als vorab entstandene Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung abziehen, solange ein Ende der Nutzung durch den Dritten nicht absehbar ist.[2]

 
Hinweis

Finanzierungskosten als vorweggenommene Werbungskosten

Finanzierungskosten, die durch den Erwerb eines Bauplatzes entstehen, können als vorweggenommene Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung abziehbar sein, wenn schon bei der Anschaffung des Grundstücks konkret mit einer Bebauung zum Zweck der Vermietung in absehbarer Zeit zu rechnen war und die Bauabsicht auch nachhaltig verfolgt wird.

Dagegen fehlt die Absicht zur Erzielung von Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung in der Zeit der Ungewissheit über die Nutzung.[3]

Wer Aufwendungen für seine zunächst selbst bewohnte, anschließend leer stehende und noch nicht vermietete Wohnung als vorab entstandene Werbungskosten geltend macht, muss seinen endgültigen Entschluss, diese Wohnung zu vermieten, durch ernsthafte und nachhaltige Vermietungsbemühungen belegen.[4]

 
Wichtig

Beurteilung der Abzugsfähigkeit

Bei der Beurteilung der Abzugsfähigkeit von vorweggenommenen Aufwendungen kommt dem Sachvortrag des Steuerpflichtigen erhebliche Bedeutung zu. Hier gilt der Grundsatz, dass der Steuerpflichtige den Werbungskostencharakter seiner Aufwendungen nachweisen bzw. glaubhaft machen muss. Ihm obliegt somit die objektive Beweislast. Gelingt ihm dies nicht, ist das Finanzamt berechtigt, den Werbungskostenabzug zu versagen.

Die Absicht der Einkünfteerzielung fehlt, wenn der Steuerpflichtige sich noch nicht entschieden hat, ob er das Grundstück selbst nutzen, langfristig vermieten oder kurzfristig verkaufen will.[5]

Ist, nachdem ein Grundstückseigentümer bereits seit 10 Jahren Renovierungsarbeiten an einem Grundstück selbst durchführt, der Entschluss zur Vermietung in absehbarer Zeit mangels zielgerichteter Durchführung der Renovierungsarbeiten nicht erkennbar, sind die bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung geltend gemachten Werbungskostenüberschüsse aufgrund fehlender Einkunftserzielungsabsicht nicht abziehbar.[6]

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