Verluste/Verlustabzug / 7.9.3 Einlagen

(Freiwillige) Einlagen können bei einem negativen Kapitalkonto nur insoweit zu einem Verlustausgleichsvolumen führen, als es sich um Verluste des Wirtschaftsjahres der Einlage handelt.^[1]

Eine derartige (freiwillige) Einlage ist allerdings nur dann gegeben, wenn sie gesellschaftsrechtlich, insbesondere nach dem Gesellschaftsvertrag, zulässig ist. Dementsprechend führt die Buchung einer freiwillig vom Kommanditisten erbrachten Einlage auf einem variablen Eigenkapitalkonto nur dann zu einer Erhöhung des Verlustausgleichsvolumens, wenn es sich um eine gesellschaftsrechtlich zulässige Einlage in das Gesamthandsvermögen der Gesellschaft handelt.^[2]

Durch – nachträgliche – Einlagen^[3] können verrechenbare Verluste der Vorjahre nicht in ausgleichsfähige Verluste umqualifiziert werden.^[4] Es kann auch kein Verlustausgleichsvolumen für zukünftige Wirtschaftsjahre geschaffen werden. Die Einlage bewirkt jedoch, dass bis zu ihrer Höhe ein im Einlagejahr entstehender Verlust auch bei negativem Kapitalkonto ausgleichsfähig ist.^[5]

Gleicht ein Kommanditist sein negatives Kapitalkonto durch nachträgliche Einlagen wieder aus, trägt er die festgestellten verrechenbaren Verluste spätestens bei der Liquidation oder einer gänzlichen Veräußerung des Mitunternehmeranteils auch wirtschaftlich. Verrechenbare Verluste, die nach Abzug von einem evtl. Veräußerungsgewinn verbleiben, können daher im Zeitpunkt der gänzlichen Veräußerung des Mitunternehmeranteils oder der Betriebsaufgabe bis zur Höhe der nachträglichen Einlagen als ausgleichs- oder abzugsfähige Verluste behandelt werden.^[6] Bezugsgröße für die Steuerbefreiung nach § 16 Abs. 4 EStG ist der Veräußerungsgewinn nach Minderung um die verrechenbaren Verluste.^[7]

Wird das Kapitalkonto eines Kommanditisten unter Berücksichtigung einer negativen Ergänzungsbilanz, welche in Folge der Wahlrechtsausübung nach § 6b EStG aufzustellen war, negativ, sind Verluste, die zu einer Erhöhung des Negativsaldos führen, nicht ausgleichsfähig. Eine tatsächlich geleistete Einlage steht damit bis zur Höhe des in der negativen Ergänzungsbilanz ausgewiesenen Negativkapitals nicht als Verlustausgleichsvolumen zur Verfügung.^[8]

[1] § 15a Abs. 1 EStG.

[2] BFH, Urteil v. 10.11.2022, IV R 8/19, BStBl 2023 II S. 332.

[3] § 15a Abs. 1a EStG.

[4] BFH, Urteil v. 14.12.1999, IX R 7/95, BStBl 2000 II S. 265.

[5] BFH, Urteil v. 14.12.1995, IV R 106/94, BStBl 1996 II S. 226.

[6] § 15a Abs. 2 Satz 2 EStG.

[7] R 15a Abs. 4 EStR.

[8] BFH, Urteil v. 18.5.2017, IV R 36/14, BStBl 2017 II S. 905.