Verluste: Körperschaftsteue... / 1.1.7.3 Fortführungsgebundener Verlustvortrag

§ 8d KStG[1] regelt die antragsgebundene Nicht-Anwendung des § 8c KStG nach einem schädlichen Beteiligungserwerb. Die Vorschrift ergänzt § 8c KStG und ermöglicht es Unternehmen, die für die Unternehmensfinanzierung auf die Neuaufnahme oder den Wechsel von Anteilseignern angewiesen sind, entgegen den Regelungen des § 8c KStG die nicht genutzten Verluste zu verrechnen, wenn eine anderweitige Verlustnutzung ausgeschlossen ist. Die Regelung gilt für schädliche Beteiligungserwerbe, die nach dem 31.12.2015 erfolgen, wenn der Geschäftsbetrieb der Körperschaft vor dem 1.1.2016 weder eingestellt noch ruhend gestellt war. In den Fällen vor dem 1.1.2016 können die ggf. für eine Anwendung des § 8d KStG erforderlichen Ereignisse bereits lange zurückliegen, sodass Verluste nicht mehr zugeordnet werden können.[2]

Trotz einer früheren Einstellung oder Ruhendstellung des Geschäftsbetriebs der Körperschaft kann § 8d KStG für Verluste in Anspruch genommen werden, die nach dem 31.12.2015 entstanden sind. Ermittelt die Körperschaft ihren Gewinn in einem vom Kalenderjahr abweichenden Wirtschaftsjahr, ist es für die Anwendung des § 8d KStG entscheidend, ob der schädliche Beteiligungserwerb nach dem 31.12.2015 erfolgt ist.[3]

Der Antrag nach § 8d Abs. 1 Sätze 1, 5 KStG hat für alle schädlichen Beteiligungserwerbe innerhalb eines Veranlagungszeitraums einheitlich zu erfolgen. Er kann bis zur Unanfechtbarkeit der Steuerfestsetzung bzw. der Feststellung über den verbleibenden Verlustvortrag nachgeholt oder zurückgenommen werden. Nach Eintritt der Unanfechtbarkeit gelten die allgemeinen Grundsätze.[4]

Folgende Voraussetzungen müssen erfüllt sein:

  • Es handelt sich um einen schädlichen Beteiligungserwerb i. S. des § 8c KStG. Das ist z. B. nicht der Fall, wenn die Konzernklausel nach § 8c Abs. 1 Satz 4 KStG oder die Sanierungsklausel nach § 8c Abs. 1a KStG Anwendung finden, oder wenn es sich um einen Erwerb durch Erbfall, unentgeltliche Erbauseinandersetzung oder unentgeltliche vorweggenommene Erbfolge handelt, die von § 8c KStG nicht erfasst sind.[5]

    Bei Anwendung der sog. "Stille-Reserven-Klausel" des § 8c Abs. 1 Satz 5 ff. KStG hat der Steuerpflichtige die Wahl zwischen der Anwendung dieser Klausel oder einem Antrag nach § 8d KStG.[6]

  • Fortführungserfordernis:

    Der Geschäftsbetrieb muss in den 3 Wirtschaftsjahren vor Antragstellung unterhalten worden sein.

    Er muss auch in der Folgezeit durch die Körperschaft ununterbrochen und selbst geführt werden. Auch das nur zeitweise Ruhendstellen des Geschäftsbetriebs wäre daher schädlich. Anders als nach den Grundsätzen der Betriebsaufgabe wendet eine Verpachtung des Geschäftsbetriebs daher nicht dessen Einstellung i. S. d. § 8d Abs. 2 KStG ab.[7]

    Wurde der Geschäftsbetrieb innerhalb einer kürzeren Zeit vor Antragstellung erst gegründet, genügt es, wenn die Voraussetzung seit der Gründung vorgelegen haben.[8]

  • Einheitlicher Geschäftsbetrieb[9]
  • Der Geschäftsbetrieb darf weder eingestellt noch ruhend gestellt, noch einer andersartigen Zweckbestimmung zugeführt werden. Auch darf die Körperschaft keinen zusätzlichen Geschäftsbetrieb aufnehmen, sich an einer Mitunternehmerschaft beteiligen oder die Stellung eines Organträgers nach § 14 Abs. 1 KStG einnehmen. Auch darf die Körperschaft Wirtschaftsgüter, die auf sie übertragen werden, nicht zu einem geringeren als dem gemeinen Wert ansetzen.[10]
  • Es darf sich nicht um Verluste handeln, die aus der Zeit vor einer Einstellung oder Ruhendstellung des Geschäftsbetriebs stammen. Dazu gehören z. B. Fälle, in denen die Körperschaft in der Vergangenheit ihren Geschäftsbetrieb eingestellt und danach einen neuen Geschäftsbetrieb aufgenommen hat.[11]
  • Die Verlustgesellschaft muss spätestens zu Beginn des dritten dem VZ des schädlichen Beteiligungserwerbs vorausgehenden VZ eine ggf. bestehende Organträger- oder Mitunternehmerstellung aufgeben. Das dient der Gleichbehandlung mit Fällen, in denen während des 3-jährigen Beobachtungszeitraums eine Organträger- oder Mitunternehmerstellung begründet wurde.[12]

Sind die vorgenannten Voraussetzungen nicht mehr erfüllt, geht der zuletzt festgestellte fortführungsgebundene Verlustvortrag unter, wobei die sog. Stille-Reserven-Klausel des § 8c Abs. 1 Sätze 5–8 KStG sinngemäß anzuwenden ist.[13]

Über die Inanspruchnahme des § 8d KStG entscheidet die Körperschaft selbst. Sie stellt den Antrag in der Steuererklärung für die Veranlagung des VZ, in dem der schädliche Beteiligungserwerb nach § 8c KStG erfolgt ist. Dadurch ist sichergestellt, dass für den Antrag die Formvorschriften für die Steuererklärung insbesondere auch bei elektronischer Abgabe gelten.[14] Findet § 8d KStG antragsgemäß Anwendung, greifen für die nicht ausgeglichenen negativen Einkünfte und/oder Verluste des Veranlagungszeitraums, in den der schädliche Beteiligungserwerb fällt, zunächst die Regelungen zum Verlustrücktrag nach § 10d Abs. 1 EStG.[15] Der Verlustvortrag, der zum Schluss dieses VZ verbleibt, wird insgesamt zum fortführungsgebundenen Verlust, der gesondert auszuw...

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