Rz. 496
Jeder einzelne Mitunternehmer, also auch die Komplementär-GmbH, wird einkommensteuerlich (körperschaftsteuerlich) als selbstständiger Gewerbetreibender behandelt. Ausgaben eines Mitunternehmers, die dazu dienen sollen, die Beziehungen des Mitunternehmers zum Gewinn des Gewerbebetriebs in Ordnung zu bringen, die also unmittelbar mit der Erzielung der gewerblichen Einkünfte in Zusammenhang stehen, können somit den Gewinn des Mitunternehmers mindern, auch wenn sie nicht durch die Bücher des Betriebs laufen und andere Unternehmer nicht berühren. Diese Betriebsausgaben sind bei der einheitlichen Gewinnfeststellung zu berücksichtigen. Es ist dabei gleichgültig, ob diese Betriebsausgaben in den Jahresabschluss der GmbH & Co. KG eingearbeitet werden oder ob sie bei der Ermittlung des Einkommens aus dem Betrieb für den einzelnen Mitunternehmer vom Finanzamt außerhalb der Bilanzen und vielleicht auch gegen den Willen der anderen Mitunternehmer bei der Gewinnfeststellung abgerechnet werden. Der Gesellschafter einer Personengesellschaft kann ihm erwachsende Sonderbetriebsausgaben grundsätzlich nur im Verfahren der einheitlichen und gesonderten Gewinnfeststellung, nicht auch im Einkommensteuerveranlagungsverfahren geltend machen. Ist es aber auf das Verhalten des Finanzamtes zurückzuführen, dass der Steuerpflichtige die Sonderbetriebsausgaben erst im Einkommensteuerveranlagungsverfahren geltend macht, so kann der Grundsatz von Treu und Glauben ausnahmsweise die Berücksichtigung im Einkommensteuerveranlagungsverfahren rechtfertigen.[1]
Im Verfahren der einheitlichen Gewinnfeststellung werden zunächst die Gewinnanteile laut Handelsbilanz auf die einzelnen Gesellschafter verteilt. Für die Komplementär-GmbH erhöht sich dieser Gewinnanteil um den Betrag der Kostenerstattung der GmbH & Co. KG an die GmbH. Andererseits kann die GmbH die im Zusammenhang mit den Einkünften aus der GmbH & Co. KG angefallenen Ausgaben als Sonderbetriebsausgaben, genau wie eine natürliche Person, bei der einheitlichen Gewinnfeststellung geltend machen.
Zu den Sonderbetriebsausgaben des Gesellschafters gehören alle Betriebsausgaben, die ihre Veranlassung in der Beteiligung an der Personengesellschaft haben. Sonderbetriebsausgaben mindern also den Gewinnanteil des Gesellschafters, während Betriebsausgaben nur den Gewinn des eigenen Gewerbebetriebs des Gesellschafters mindern. Sonderbetriebsausgaben eines Kommanditisten sind z. B. Zinsen für einen Kredit zum Erwerb der Beteiligung.
Nach diesen Grundsätzen sind Aufwendungen der Komplementär-GmbH nur dann Sonderbetriebsausgaben bei der GmbH & Co. KG, wenn und soweit sie durch die Beteiligung an der GmbH & Co. KG veranlasst sind. Deshalb sind etwa Gehaltszahlungen der GmbH an ihren Geschäftsführer, der nicht Gesellschafter der KG ist, in dem Umfang Sonderbetriebsausgaben der GmbH, als der Gesellschafter die Geschäfte der KG führt.
Rz. 497
Vorstehende Grundsätze zur Abgrenzung der Sonderbetriebsausgaben von den anderen Betriebsausgaben des Gesellschafters führen dazu, dass nicht sämtliche Aufwendungen der Komplementär-GmbH als Sonderbetriebsausgaben behandelt werden können. Nach den für die ertragsteuerliche Behandlung der GmbH & Co. KG geltenden Grundsätzen, die auf der Anerkennung der GmbH & Co. KG als Personengesellschaft und der GmbH als eigenständiger juristischer Person beruhen, sind sowohl außerordentliche Aufwendungen, die im Gründungsstadium der GmbH selbst entstehen, als auch grundsätzlich die laufenden Betriebsausgaben der GmbH nur bei ihrer Körperschaftsteuer-Veranlagung zu berücksichtigen. Aus diesem Grund ist laufender Aufwand einer GmbH, der nicht unmittelbar durch die Beteiligung an der GmbH & Co. KG veranlasst ist, selbst dann keine Sonderbetriebsausgabe, wenn der eigene Geschäftsbetrieb der GmbH auf das Halten dieser Beteiligung beschränkt ist.[2] Der BFH bestätigt damit die Auffassung des FG Münster;[3] beide Gerichte widersprechen der allgemeinen Praxis, die der Komplementär-GmbH die für Rechts- und Beratungskosten, Abschlusserstellung inklusive Steuererklärungen und IHK-Mitgliedschaft entstandenen Aufwendungen als Sonderbetriebsausgaben im Rahmen der einheitlichen und gesonderten Gewinnfeststellung der KG zu zeigen. Das FG Münster vertritt die Auffassung, dass "der Komplementär-GmbH entstandene Kosten, die von den Kommanditisten der KG ersetzt werden, nur dann als Sonderbetriebsausgaben der GmbH bei der Gewinnermittlung der GmbH & Co. KG abgezogen werden können, wenn sie durch die Beteiligung der GmbH an der KG veranlasst sind; IHK-Beiträge und Kosten für die Aufstellung des GmbH-Jahresabschlusses sind insoweit nicht abzugsfähig." Zur Begründung führt das FG Münster an, dass IHK-Beiträge und Jahresabschlusskosten nicht durch die Tätigkeit als persönlich haftender Gesellschafter, sondern durch ureigene Verpflichtungen der Komplementär-GmbH – Zwangskammerzugehörigkeit aufgrund der im Gesellschaftsvertrag vereinbarten gewerblichen Tätigkeit, gesetzliche Verpflichtung zur Abschlusserst...
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