Rz. 427

Durch den durch das Steuerbereinigungsgesetz 1986 v. 19.12.1985[1] neu gefassten § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG wurde die vom Großen Senat des BFH aufgegebene BFH-Geprägerechtsprechung wieder gesetzlich verankert, und zwar (rückwirkend) auch für Veranlagungszeiträume vor 1986. Die Tätigkeit einer Gesellschaft gilt von dem Zeitpunkt an, in dem erstmals die Voraussetzungen des § 15 Abs. 3 EStG erfüllt waren, als Gewerbebetrieb. Zwischenzeitlich hat der BFH die Auffassung der Bundesregierung bestätigt, wonach es verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden ist, dass § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG die sog. Geprägetheorie rückwirkend wieder eingeführt hat.[2]

 

Rz. 428

§ 15 Abs. 3 EStG lautet:

„Als Gewerbebetrieb gilt in vollem Umfang die mit Einkünfteerzielungsabsicht unternommene Tätigkeit

  1. einer offenen Handelsgesellschaft, einer KG oder einer anderen Personengesellschaft, wenn die Gesellschaft auch eine Tätigkeit i. S. d. Satz 1 Nr. 1 ausübt oder gewerbliche Einkünfte i. S. d. Absatzes 1 Satz 1 Nr. 2 bezieht,
  2. einer Personengesellschaft, die keine Tätigkeit i. S. d. Absatzes 1 Satz 1 Nr. 1 ausübt und bei der ausschließlich eine oder mehrere Kapitalgesellschaften persönlich haftende Gesellschafter sind und nur diese oder Personen, die nicht Gesellschafter sind, zur Geschäftsführung befugt sind (gewerblich geprägte Personengesellschaft). Ist eine gewerblich geprägte Personengesellschaft als persönlich haftender Gesellschafter an einer anderen Personengesellschaft beteiligt, so steht für die Beurteilung, ob die Tätigkeit dieser Personengesellschaft als Gewerbebetrieb gilt, die gewerblich geprägte Personengesellschaft einer Kapitalgesellschaft gleich.”

Mit der Formulierung des § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG knüpft der Gesetzgeber an die bisherige, vom BFH aufgegebene sog. Geprägerechtsprechung an. Diese Rechtsprechung ging davon aus, dass eine vermögensverwaltende Personengesellschaft gewerblich geprägt wird, wenn an ihr eine Kapitalgesellschaft als persönlich haftende und als geschäftsführende Gesellschafterin beteiligt ist und damit die eigentliche Unternehmertätigkeit entfaltet. Beide Merkmale müssen – unter Ausschluss einer natürlichen Person als persönlich haftender Gesellschafterin oder als Mit-Geschäftsführerin – jeweils zusammen in der Person einer Kapitalgesellschaft gegeben sein. Sind beide Merkmale gegeben, liegt eine gewerblich geprägte Personengesellschaft vor. Die sich hieraus ergebenden Rechtsfolgen sind für das Bewertungsrecht und das Einkommensteuerrecht nach einheitlichen Gesichtspunkten zu bestimmen.[3]

Die Regelung des § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG trifft im Wesentlichen Grundstücksverwaltungsgesellschaften in der Rechtsform einer GmbH & Co. KG, bei denen ausschließlich eine GmbH-Komplementärin zur Geschäftsführung berufen ist. Als Folge der gewerblich geprägten Tätigkeit ergibt sich, dass diese Grundstücksverwaltungsgesellschaften nicht Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, sondern gewerbliche Einkünfte, die auch der Gewerbesteuer unterliegen, erzielen. Auch wenn die gewerblich geprägte Personengesellschaft ihren Betrieb als Ganzes verpachtet, erzielt sie gewerbesteuerpflichtige Einkünfte.[4]

 

Rz. 429

Die "gewerbliche Prägung" ist in § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG verankert. Satz 1 dieser Vorschrift bezieht sich auf den Grundfall der gewerblich geprägten Personengesellschaft; Satz 2 betrifft die doppel- und mehrstöckige GmbH & Co. KG.

 

Rz. 430

Die vorstehend angesprochenen Tatbestandsvoraussetzungen des § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG sind:[5]

  • Die Personengesellschaft muss persönlich haftende Gesellschafter haben; diese müssen ausschließlich Kapitalgesellschaften (AG, KGaA, GmbH oder auch Vor-GmbH) sein.[6]
  • Die Geschäftsführung muss ausschließlich bei der (diesen) Kapitalgesellschaft(en) oder bei Nichtgesellschaftern liegen. Der Gesetzgeber stellt auf die Geschäftsführung, nicht auf die Vertretung ab. Durch Übertragung der (Mit)Geschäftsführung auf einen Kommanditisten, auch eine Kommanditgesellschaft, lässt sich die gewerbliche Prägung der GmbH & Co. KG also vermeiden.
 

Rz. 431

Stille Gesellschaft und Unterbeteiligung fallen nicht unter § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG, da es an Gesamthandsvermögen mangelt. Ein atypisch Stiller hat gewerbliche Einkünfte, wenn er Geschäftsinhaber einer Kapitalgesellschaft ist oder eine atypisch stille Beteiligung an einer gewerblich geprägten Personengesellschaft vorliegt.

 

Rz. 432

Vorstehende Ausführungen zeigen, dass schon eine (geschäftsführende) Kapitalgesellschaft als persönlich haftende Gesellschafterin einer Personengesellschaft das Gepräge als Gewerbebetrieb geben kann; diese Rechtsfolge muss daher erst recht dann gelten, wenn alle ihre Gesellschafter persönlich haftende Kapitalgesellschaften sind. Eine ausschließlich aus Kapitalgesellschaften bestehende Gesellschaft bürgerlichen Rechts ist eine gewerblich geprägte Personengesellschaft i. S. v. § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG.[7]

 

Rz. 433

Für die gewerblich geprägte Personengesellschaft reicht es nicht aus, dass der einzige persönlich haftende und zur Vertretung befugte Ge...

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