Umwandlungen: Rechnungslegung

1 Grundlegendes

Rz. 1

Dem Grundsatz der gesellschaftsrechtlichen Wahlfreiheit bezüglich der Ausgestaltung der Zusammenfassung von Sachwerten, Kapital sowie Humankapital zur ertragbringenden Leistung in Form einer Unternehmung folgend, steht den Eigentümern einer Unternehmung die Wahl der rechtlichen Ausgestaltung der unternehmerischen Tätigkeit in weiten Grenzen frei. Der Ausübung einer unternehmerischen Tätigkeit kann entsprechend in Gestalt eines Einzelkaufmanns, einer offenen Handelsgesellschaft, einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts, einer Personenhandelsgesellschaft, einer Kapitalgesellschaft, einer Genossenschaft oder einer sonstigen zugelassenen Rechtsform nachgegangen werden. Dieses Wahlrecht besteht über den Zeitpunkt der Gründung hinaus grundsätzlich auch fortlaufend. Der Notwendigkeit bzw. dem Wunsch zur Anpassung der rechtlichen Organisationsform an veränderte Rahmenbedingungen trägt das Umwandlungsgesetz (UmwG) Rechnung, das nach einer grundlegenden Überarbeitung zusammen mit dem Umwandlungssteuergesetz (UmwStG) am 1.1.1995 in Kraft getreten ist. Durch zahlreiche Gesetze wurden die Gesetzestexte seither weiterentwickelt.

Das UmwStG trat am 7.12.2006 nochmals in einer vollständig überarbeiteten Fassung in Kraft und wurde zuletzt durch das Kreditzweitmarktförderungsgesetz^[1] geändert.

Rz. 2

Unter einer Umwandlung kann dabei die Fortführung eines wirtschaftlichen Verbunds in einer anderen Rechtsform verstanden werden.^[2] Der Begriff Umwandlung subsumiert aus zivilrechtlicher Sicht Umstrukturierungen i. S. d. UmwG durch Verschmelzung, Spaltung, Vermögensübertragung oder Formwechsel. Darüber hinaus gibt es außerhalb des UmwG Umstrukturierungsmöglichkeiten z. B. durch Einbringung, durch Kapitalerhöhung gegen Sacheinlage, durch Realteilung und durch Anwachsung wobei sowohl eine Singularsukzession als auch eine (ggf. partielle) Universalsukzession in Betracht kommen.

Rz. 2a

Zur Vermeidung der Nachteile bei einer Singularsukzession, wie etwa Zustimmung der jeweiligen Vertragspartner bei Dienstleistungsverträgen oder Darlehen oder der Berücksichtigung von zivilrechtlichen Vorschriften zur Übertragung von beweglichen (Einigung und Übergabe, § 929 BGB) bzw. unbeweglichen Sachen (Einigung/Auflassung und Eintragung in das Grundbuch, §§ 873, 925 BGB), bietet das UmwG die Möglichkeit, i. R. d. Universalsukzession uno actu das Vermögen zu übertragen – mit Ausnahme des identitätswahrenden Formwechsels, bei dem es an der Vermögensübertragung fehlt. Bei der Vermögensübertragung durch Gesamtrechtsnachfolge tritt der Rechtsnachfolger automatisch in die Rechtsbeziehung des Gesamtrechtsvorgängers ein (sog. Fußstapfen-Theorie).

Auf diese Weise sind Umstrukturierungen erheblich einfacher durchführbar. Dies gilt vor allem für die Übertragung von Verbindlichkeiten, für die die Zustimmung jedes einzelnen Gläubigers gem. §§ 414 ff. BGB aufgrund der Gesamtrechtsnachfolge nicht erforderlich ist.

[1] Gesetz v. 22.12.2023, BGBl 2023 I Nr. 411.

[2] Vgl. Brähler, Umwandlungssteuerecht, 11. Aufl. 2020, S. 1.

2 Umwandlungsgesetz (UmwG)

2.1 Umwandlungsarten

Rz. 3

Die Umwandlungen i. e. S. lassen sich in 2 Arten der Umwandlung (mit und ohne Vermögensübertragung) unterscheiden, die in § 1 Abs. 1 UmwG weiter in 4 Unterarten aufgegliedert werden:

Abb. 1: Umwandlungsarten i. S. d. UmwG

Die Auflistung der Umwandlungsarten ist insofern abschließend, als dass andere Arten nur in Betracht kommen, sofern sie in anderen Bundes- oder Landesgesetzen zugelassen oder angeordnet sind.^[1] Eine Abweichung von den Vorschriften des UmwG ist nur zulässig, sofern dies ausdrücklich gestattet wird, oder das UmwG als Spezialgesetz keine bzw. keine abweichende Regelung beinhaltet. In diesen Fällen greift das rechtsformspezifische Gesetz ggf. erweitert durch die Normen des HGB bzw. BGB. Darüber hinaus sind Satzungsvorschriften als speziellere Regelungen zum rechtsformspezifischen Gesetz anzuwenden.^[2]

Rz. 4

Möglichkeiten zur Umwandlung (i. w. S.) außerhalb der Grenzen des UmwG bestehen in den folgenden Fällen:^[3]

• übertragende Auflösung i. S. e. squeeze-out (eingeschränkt),
• Anwachsung nach § 738 BGB,
• Verschmelzungen im Investmentrecht § 181 ff. KAGB oder
• Einzel- oder Bestandsübertragung nach § 14 VAG.

[1] Vgl. BT-Drucks. 12/6699 S. 80; sog. numerus clausus mit Analogieverbot, vgl. Marsch-Barner/Oppenhoff, in Kallmeyer, Umwandlungsgesetz, 8. Aufl. 2024, § 1 Rz. 16 ff.; Sagasser, in Sagasser/Bula/Brünger, Umwandlungen, 5. Aufl. 2017, § 2 Rz. 10.

[2] So ist die einwöchige Einberufungsfrist der Gesellschafterversammlung, § 51 Abs. 1 Satz 2 GmbHG, als rechtsformspezifische Regelung zu berücksichtigen. Abweichend davon kann im Gesellschaftsvertrag eine abweichende Frist bestimmt werden, die in diesen Fällen zu berücksichtigen wäre.

[3] Zu den Umwandlungsmöglichkeiten außerhalb des UmwG, vgl. Sagasser/Bula/Abele, in Sagasser/Bula/Brünger, Umwandlungen, 5. Aufl. 2017, § 29. Alternative Gestaltungsformen der Gesamtrechtsnachfolge, Rz. 1 ff.; zu den Einschränkungen bei einer übertragenden Auflösung, siehe Bayer, in Lutter, UmwG, 7. Aufl. 2024, Ei...