Bei der (vorübergehenden) Entnahme des Altersvorsorge-Eigenheimbetrages, die den Effekt hat, dass der Zulageberechtigte sich über diesen Betrag selbst ein Darlehen gibt,[1] sind 2 Fälle zu unterscheiden:
Anschaffung oder Herstellung einer Wohnung[2]
Das in einem Altersvorsorgevertrag angesparte geförderte Altersvorsorgekapital kann ganz oder teilweise unmittelbar für die Herstellung von selbst genutztem Wohneigentum eingesetzt werden. Davon ist auszugehen, wenn innerhalb von 1 Monat vor Antragstellung bei der "Zentralen Zulagenstelle für Altersvermögen" (ZfA) und bis 12 Monate nach Auszahlung[3] entsprechende Aufwendungen für die Herstellung entstanden sind.[4]
Verwaltung ist ab 1.1.2018 großzügiger
Von einem unmittelbaren zeitlichen Zusammenhang zwischen dem Entnahmevorgang und der Anschaffung/Herstellung ist nach geänderter Verwaltungsauffassung nunmehr auszugehen, wenn innerhalb von 6 Monaten vor Antragstellung bei der ZfA und bis 12 Monate nach Auszahlung entsprechende Aufwendungen für die Anschaffung/Herstellung entstanden sind.[5]
Entstanden sind die Aufwendungen grundsätzlich zu dem Zeitpunkt, zu dem sie bei dem Erwerber abfließen, etwa durch Zahlung des Kaufpreises oder der Anschaffungsnebenkosten.[6]
Aufwendungen, für die der Zulageberechtigte bereits eine vertragsmäßige Verwendung i. S. d. WoPG erklärt hat, bleiben unberücksichtigt.[7]
Wird bei Entnahme von Kapital zur Anschaffung einer Wohung die Wohnung nach dem Anschaffungszeitpunkt zunächst durch einen Dritten/Mieter genutzt, kann von einer wohnungswirtschaftlichen Nutzung ab Beginn der gesetzlich vorgeschriebenen Selbstnutzung[8] durch den Zulageberechtigten ausgegangen werden, wenn
- der Zulageberechtigte innerhalb eines Monats nach der Eintragung seiner Eigentümerstellung im Grundbuch die beabsichtigte Selbstnutzung durch eine schriftliche Kündigung des Mietverhältnisses zum nächstmöglichen Zeitpunkt nachweist und
- die Selbstnutzung des Zulageberechtigten innerhalb von 6 Monaten nach Auszug des Dritten/Mieters aufgenommen wird.
Anderenfalls ist keine Unmittelbarkeit gegeben.[9]
Grund- und Bodenanteil
Im Bericht des Finanzausschusses[10] wurde ergänzend klargestellt, dass auch der der Wohnung zuzurechnende Grund- und Bodenanteil mit dem Entnahmebetrag finanziert werden darf. Aus dem Gesetzeswortlaut ergibt sich dies nicht zwingend, denn dort ist nur von Wohnung die Rede und nicht von Wohnimmobilie. Nach dem Sinn und Zweck der gesetzlichen Vorschrift wäre eine anderweitige Sichtweise jedoch nicht begründbar. Folglich muss es auch unschädlich sein, wenn Anschaffungsnebenkosten – wie z. B. Notargebühren, Grunderwerbsteuer – mit dem Altersvorsorge-Eigenheimbetrag beglichen werden.[11]
In diesem Sinne hat sich auch die Finanzverwaltung festgelegt.[12]
Hergestellt ist eine Wohnung, wenn sie bezugsfertig ist[13], d. h. wenn die wesentlichen Maßnahmen durchgeführt worden sind, z. B. Ver- und Entsorgungsanschlüsse, Türen und Fenster, Heizung, Sanitäreinrichtungen und Kochgelegenheit. Der Zeitpunkt der Bauabnahme ist nicht entscheidend.[14]
Eine Wohnung wird nicht hergestellt bei
- Umwidmung einer Wohnung (z. B. einer bisher fremdvermieteten oder als Praxis genutzten Wohnung in eine selbst genutzte Wohnung),
- Instandsetzung einer leer stehenden Wohnung,
- Verkleinerung oder Vergrößerung einer Wohnung oder
- Verbindung von Wohnungen.[15]
Ausbau oder Erweiterung einer bereits selbst genutzten Wohnung
Der Ausbau oder die Erweiterung einer bereits selbst genutzten Wohnung stellt i. d. R. keine wohnungswirtschaftliche Verwendung i. S. d. § 92a Abs. 1 Satz 1 EStG dar.[16]
Der Zulageberechtigte konnte bis einschließlich Veranlagungszeitraum 2013[17] entweder bis zu 75 % oder 100 % des geförderten Altersvorsorgevermögens bis zum Beginn der Auszahlungsphase zugunsten der Herstellung von selbst genutztem Wohneigentum verwenden. Auch eine Entnahme in mehreren Teilbeträgen in Abhängigkeit vom Baufortschritt war zulässig, solange die Einschränkung der Entnahmemöglichkeit nach § 92a Abs. 1 Satz 1 EStG a. F. (bis zu 75 % oder zu 100 % des bei der erstmaligen Entnahme für diese begünstigte Wohnung vorhandenen geförderten Altersvorsorgevermögens) beachtet wurde.[18]
Entschuldung einer Wohnung[19]
Zudem kann der Altersvorsorge-Eigenheimbetrag für die Ablösung eines für die Herstellung der selbst genutzten Wohnung eingesetzten Darlehens – Entschuldung – verwendet werden. Eine Entschuldung war bis einschließlich Veranlagungszeitraum 2013[20] nur zu Beginn der Auszahlungsphase möglich.[21]
Verwendungszeitpunkt entscheidend
Für die Beurteilung, ob eine wohnungswirtschaftliche Verwendung vorliegt, wenn der Antrag auf Entnahme eines Altersvorsorge-Eigenheimbetrags vor dem 1.1.2014 gestellt wurde, ist im Grenzbereich zwischen alter und neuer Rechtslage der Zeitpunkt der Verwendung entscheidend, d. h. der tatsächliche Einsatz des durch den Anbieter ausgezahlten Kapitals. Denn die Vorschrift des § 92a Abs. 1 EStG macht eine förderunschädliche Entnahme eines Altersvorsor...
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