Für Gebäude oder Gebäudeteile, die zur Erzielung von Einkünften eingesetzt werden, sind Abschreibungen vorzunehmen.[1] Bemessungsgrundlage sind die Anschaffungs- oder Herstellungskosten. Die lineare AfA bemisst sich dabei generell nach typisierten Abschreibungssätzen. Abweichend von dieser AfA-Methode konnte der Steuerpflichtige die degressive AfA wählen, wenn der Bauantrag für ein neu zu errichtendes Mietwohngebäude vor dem 1.1.2006 gestellt worden ist[2] bzw. die Bauunterlagen vor diesem Stichtag bei der zuständigen Baubehörde eingereicht worden sind.

 
Hinweis

Genehmigungsfreistellungsverfahren und Abriss eines Altgebäudes

Im Rahmen der zeitlichen Anwendung des § 7 Abs. 5 EStG kommt es für die Errichtung von Gebäuden, die dem Genehmigungsfreistellungsverfahren unterliegen, auch dann auf den Zeitpunkt der Einreichung der Bauunterlagen an, wenn der Errichtung der genehmigte Abriss eines Altgebäudes voranging.[3]

Aufwendungen für einen Ausbau/Anbau/Umbau des Gebäudes stellen regelmäßig (nachträgliche) Herstellungskosten des Gebäudes dar.[4] In Ausnahmefällen können Herstellungskosten eines anderen Gebäudes[5] oder gar eines Neubaus[6] vorliegen. Sind für ein Gebäude nachträgliche Herstellungskosten aufgewendet worden, ohne dass hierdurch ein anderes Wirtschaftsgut oder ein Neubau[7] entstanden ist, bemisst sich die weitere AfA

Bei der Berechnung der AfA für das Jahr ihrer Entstehung sind nachträgliche Herstellungskosten so zu berücksichtigen, als wären sie bereits zu Beginn des Jahrs aufgewendet worden.[9]

[2] § 7 Abs. 5 Satz 1 Nr. 3 Buchst. c EStG i.  d.  F. des Gesetzes zum Einstieg in ein steuerliches Sofortprogramm v. 22.12.2005, BGBl 2005 I S. 3682.
[5] Vgl. R 7.3 Abs. 5 EStR 2012; H 7.3 EStH 2019 "Nachträgliche Anschaffungs- oder Herstellungskosten".
[6] Vgl. H 7.4 EStH 2019 "Neubau".
[7] Wegen der Herstellung eines bautechnisch neuen Gebäudes vgl. auch Becker, INF 2000 S. 577.
[8] Vgl. H 7.3 "Nachträgliche Anschaffungs- oder Herstellungskosten" EStH 2019 mit Rspr. Hw.

1.1 Bisherige Bemessungsgrundlage

 
Praxis-Beispiel

Dachgeschossausbau: Lineare AfA

Der Steuerpflichtige S hat im Januar 2001 mit einem Kostenaufwand von 200.000 EUR ein Einfamilienhaus fertiggestellt und zu Wohnzwecken fremdvermietet. Der Bauantrag wurde im Jahr 2000 gestellt. Für das Gebäude hat er die lineare AfA in Anspruch genommen.[1] Im Laufe des Jahres 2021 baut S das Dachgeschoss des Einfamilienhauses für 40.000 EUR aus und schafft neuen Wohnraum.

Beim Dachgeschossausbau werden zudem ein Freisitz geschaffen sowie die vorhandenen Dachgauben abgebrochen und neu gestaltet. Die Aufwendungen hierfür betragen 18.000 EUR. Zusätzlich wird das gesamte Dach für 22.000 EUR neu eingedeckt. Davon sind 2.000 EUR durch die Neugestaltung der Dachgauben bedingt. Das Einfamilienhaus dient weiterhin fremden Wohnzwecken. Die AfA für das Einfamilienhaus berechnet sich wie folgt:

 
Herstellungskosten im Jahr 2001 200.000 EUR 200.000 EUR
AfA in den Jahren 2001 – 2020:    
20 x 2 % von 200.000 EUR - 80.000 EUR  
Verbleibendes AfA-Volumen vor dem Ausbau = 120.000 EUR  
nachträgliche Herstellungskosten in 2021:    
(40.000 EUR + 18.000 EUR + 2.000 EUR =) + 60.000 EUR + 60.000 EUR
AfA-Bemessungsgrundlage ab 1.1.2021   260.000 EUR
Verbleibendes AfA-Volumen nach Fertigstellung des Ausbaus = 180.000 EUR 180.000 EUR

Tab. 1: lineare AfA

Vom Jahr 2021 bis zur vollen Absetzung des Betrags von 180.000 EUR beträgt die lineare AfA jährlich 2 % von 260.000 EUR = 5.200 EUR. Daneben kann S die Aufwendungen für die Neueindeckung des Dachs i.  H. eines Teilbetrags von 20.000 EUR im Veranlagungszeitraum 2021 als Erhaltungsaufwendungen (Werbungskosten) abziehen.[2] Abweichend von § 11 Abs. 2 EStG kann er diese Aufwendungen nach § 82b EStDV auch auf 2 – 5 Jahre verteilen. Dies kann insbesondere aus Progressionsgründen vorteilhaft sein.

1.2 Verlängerung des Abschreibungszeitraums

 
Praxis-Beispiel

Dachgeschossausbau: Degressive AfA

Sachverhalt wie im vorigen Beispiel Tz. 1.1, jedoch wird das Einfamilienhaus degressiv abgeschrieben.[1]

 
Herstellungskosten im Jahr 2001997 200.000 EUR 200.000 EUR
AfA in den Jahren 2001 – 2020:    
8 x 5 % von 200.000 EUR - 80.000 EUR  
6 x 2,5 % von 200.000 EUR – 30.000 EUR  
6 x 1,25 % von 200.000 EUR - 15.000 EUR  
Summe AfA-Beträge bis 2020 = 125.000 EUR  
Verbleibendes AfA-Volumen vor dem Ausbau 75.000 EUR  
nachträgliche Herstellungskosten in 2021:    
(40.000 EUR + 18.000 EUR + 2.000 EUR =) + 60.000 EUR + 60.000 EUR
AfA-Bemessu...

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