In Bezug auf den Grund und Boden gibt es keine allgemeingültigen Fristen für die erforderliche Dauer der Wertminderung; maßgebend sind vielmehr die prognostischen Möglichkeiten zum Bilanzstichtag unter Berücksichtigung des die Wertminderung auslösenden Moments.[1]
Die Finanzverwaltung schließt bei Grundstücken den Eintritt voraussichtlich dauernder Wertminderungen weitgehend aus, weil "Immobilienpreise marktbedingten Schwankungen" unterliegen.[2] Der Beurteilung ist nach einer in der Literatur vertretenen Auffassung in dieser Allgemeinheit nicht zuzustimmen. Die Wertminderung kann danach z. B. dauerhaft sein, wenn die Bodenrichtwerte unter den Buchwert gesunken sind.[3]
Eine voraussichtlich dauernde – d. h. nachhaltige – Wertminderung ist nach der Rechtsprechung in Bezug auf ein unbebautes Grundstück anzunehmen, wenn aus Sicht des Bilanzstichtags mehr Gründe für ein Andauern der Wertminderung sprechen als dagegen. Eine allgemeingültige Frist für die erforderliche Dauer der Wertminderung gibt es hier nicht.[4] Für die Ermittlung des Verkehrswerts unbebauter Grundstücke hat der BFH drei Methoden genannt:
- Die Heranziehung von Verkaufspreisen für benachbarte vergleichbare Grundstücke,
- der Ansatz von Durchschnittswerten (Richtwerten) oder
- die Erstellung von Einzelgutachten.[5]
Dabei kommt der Ableitung aus Verkaufspreisen für benachbarte Vergleichsgrundstücke grundsätzlich der Vorrang vor den anderen Wertermittlungsmethoden zu.[6] Voraussetzung ist jedoch eine ausreichende Zahl repräsentativer und stichtagsnaher Verkaufsfälle in der näheren Umgebung. Grundstücksverkäufe, die einen zeitlichen Abstand zum Bewertungsstichtag aufweisen, der wesentlich länger als ein Jahr ist, bilden im Allgemeinen keine geeignete Grundlage zur unmittelbaren Ableitung des Verkehrswerts. Darüber hinaus bedarf es normaler Preisbildungsverhältnisse. Zwar sind alle Umstände zu berücksichtigen, die den Preis beeinflussen, nicht aber ungewöhnliche oder persönliche Verhältnisse, wie z. B. ein außergewöhnliches Interesse des Veräußerers oder des Erwerbers am Verkauf oder Erwerb des Grundstücks oder spekulative Erwägungen.
Aus Gründen der gleichmäßigen Besteuerung ist in der Praxis jedoch die Ableitung aus den Bodenrichtwerten (§ 196 BauGB), die die Gutachterausschüsse auf der Grundlage der Kaufpreissammlungen ermitteln, die Regel. Der BFH[7] hat eine Teilwertwertermittlung im Fall einer Entnahme anhand des Bodenrichtwerts nicht beanstandet.
Da es sich aber bei den Bodenrichtwerten nur um durchschnittliche Lagewerte handelt, die sich auf Grundstücke in einem gebietstypischen Zustand beziehen, der mit dem des zu bewertenden Grundstücks nicht in allen Belangen identisch sein muss, können erhebliche Abweichungen durch Zu- und Abschläge zu berücksichtigen sein. Bei der Ableitung des Teilwerts aus den Bodenrichtwerten sind Bodenrichtwerte, die für Grundstücke gelten, für die noch Erschließungskosten zu zahlen sind, um die tatsächlich nach den Verhältnissen des Bewertungsstichtags anfallenden Erschließungskosten zu erhöhen.[8]
Demgegenüber ist die Ermittlung des Verkehrswerts anhand eines Einzelgutachtens vom BFH nur für Ausnahmefälle zugelassen worden.[9]
Altlasten
Altlasten berechtigen bei voraussichtlich dauernder Wertminderung zur Vornahme einer Teilwertabschreibung.[10] Eine Teilwertabschreibung schließt die Bildung einer zusätzlichen Rückstellung nicht aus.[11] An der für die Teilwertabschreibung erforderlichen Dauerhaftigkeit der Wertminderung fehlt es, wenn eine erfolgreiche Sanierung zu erwarten ist.[12] Nach erfolgter (gelungener) Sanierung ist bei vorgenommener Teilwertabschreibung eine Wertaufholung zwingend.
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