Teil B: Grundlagen steuerlicher Verrechnungspreise / 11.5.3 Entsendungen

Die folgende Tabelle fasst die anwendbare VP-Methode für Entsendungen zusammen:

Transaktionsart	Verrechnungspreismethode (i. d. R.)
Personalentsendungen	"At cost". Verrechnung im Verhältnis der Interessenslage zwischen entsendendem und aufnehmendem Unternehmen

Die steuerliche Beurteilung von Entsendungen ist sehr vielschichtig und betrifft die Arbeitgeber- und die Arbeitnehmerebene, wie folgende (nicht abschließende) Aufzählung zeigt:

• Die Allokation der Kosten zwischen aufnehmender und entsendender Gesellschaft muss fremdüblich sein (Ertragsteuer, Verrechnungspreise)
• Die Entsendung muss aus internationaler arbeits- und sozialversicherungsrechtlicher Sicht beurteilt werden
• Die persönliche Einkommensteuerdeklarationspflicht des Entsendeten ist zu berücksichtigen
• Aufseiten des aufnehmenden Unternehmens können lohnsteuerliche Pflichten ausgelöst werden und aufseiten des abgebenden Unternehmens Freistellungs- oder Anrechnungsmethoden einschlägig sein. Visa-Genehmigungen des Entsendeten können notwendig sein und müssen beantragt werden
• Die Entsendung könnte eine ertrag-, lohn- und/oder umsatzsteuerliche Betriebsstättenqualifikation durch den Entsendeten auslösen, was im Einzelfall abschließend zu prüfen ist
• Häufig werden dem Arbeitnehmer entsendungsbedingte Zulagen netto garantiert sowie Steuernachteile im Vergleich zum Heimatland ausgeglichen
• Je nach Ergebnis der vorstehenden Prüfungen können Auslandseinsätze im Vergleich zur lokalen Anstellung substanziell höhere Kosten (für Zulagen, Steuern, soziale Absicherung etc.) auslösen, die in die Projektkalkulation und eventuell in die Rückstellungsbildung Eingang finden müssen.

Obwohl die Beurteilung von Entsendungen in der Praxis zwar zumeist nicht zu unterschiedlichen Betrachtungsweisen aus steuerlicher sowie Controllingsicht führt, ist es u. a. für Projektbudgetierungszwecke unabdingbar, mit wesentlichen Kernaussagen vertraut zu sein. Dies gilt umso mehr als die entsprechenden Belastungseffekte mit einem langen zeitlichen Nachlauf eintreten und ohne entsprechende Rückstellungsbildung zu substanziellen ungeplanten Belastungen führen können. Weiterführende Einzelheiten zum Thema Entsendungen ergeben sich aus der umfangreichen Literatur^[444].

Grundformen des internationalen Mitarbeitereinsatzes:

a) Dienst- oder Werkleistungsverpflichtung des entsendenden Unternehmens

Wird ein Arbeitnehmer zur Erfüllung einer Dienst- oder Werkleistungsverpflichtung des entsendenden Unternehmens bei einem anderen (verbundenen) Unternehmen tätig, so ist sein Arbeitslohn Preisbestandteil der Dienst- bzw. Werkleistung^[445]. Die Berücksichtigung der arbeitnehmerbezogenen Kosten richtet sich nach den Verrechnungspreisgrundsätzen für die Dienst- bzw. Werkleistung (vgl. Teil B, Kapitel 11.5.2). In diesen Fällen bleibt der zivilrechtliche Arbeitgeber (= entsendendes Unternehmen) auch Arbeitgeber im steuerlichen Sinne^[446]. Eine Steuerpflicht des Mitarbeiters im Einsatzland entsteht bei Vorliegen von Doppelbesteuerungsabkommen in der Regel erst mit Überschreiten einer bestimmten Anzahl von Anwesenheitstagen im Gastland oder (bereits ab dem ersten Tag) bei Vorliegen einer Betriebsstätte des entsendenden Unternehmens im Einsatzland. Davon unabhängig sind jedenfalls Kosten für die arbeits- und sozialversicherungsrechtlichen Mehrbelastungen, für Visa- und Immigrationsverfahren, für internationale reise-/umzugsbedingte Aufwendungen sowie für netto garantierte Entsendungs-/Entgeltzulagen in die Kalkulation des Einsatzes einzubeziehen.

b) Sonstige Tätigkeit im Interesse des entsendenden Unternehmens

Wird der Arbeitnehmer zwar nicht zur Erfüllung einer Dienst- oder Werkleistungsverpflichtung, jedoch aus anderen Gründen im Interesse des entsendenden Unternehmens im Einsatzland tätig, z. B. zur Überwachung, zur Ausführung von Planungs- und Koordinierungsfunktionen für das entsendende Unternehmen, als Trainee oder zur Weiterbildung, so scheidet eine Kostenweiterbelastung regelmäßig aus^[447]. Die einkommensteuerlichen Pflichten sowie die für die Kalkulation zu berücksichtigenden Kosten ergeben sich analog zur Konstellation a).

c) Poolvereinbarung

Wenn sich verbundene Unternehmen bei den in der Praxis eher selten auftretenden Fällen zu einem Pool zusammenschließen, geht die deutsche Finanzverwaltung von einer Innengesellschaft aus, bei der das gegebene zivilrechtliche Arbeitsverhältnis mit der Heimatgesellschaft als maßgeblich für die Anwendung der Doppelbesteuerungsabkommen erachtet wird^[448]. Auch wenn hier eine Kostenbelastung an den Pool erfolgt, ergeben sich einkommensteuerliche Effekte für den Mitarbeiter bei Vorliegen von Doppelbesteuerungsabkommen in der Regel erst mit Überschreiten einer bestimmten Anzahl von Anwesenheitstagen oder (bereits ab dem ersten Tag) bei Vorliegen einer Betriebsstätte des entsendenden Unternehmens im Einsatzland. Auch hier sind jedoch die unter a) genannten Kosten in die Kalkulation des Einsatzes einzubeziehen.

d) Tätigkeit im Interesse des aufnehmenden Unternehmens

Aus BMF-Sicht g...