Stromsteuerentlastung für Abwasserunternehmen; im Wesentlichen durch Subunternehmen ausgeübte Bautätigkeit als Produzierendes Gewerbe

Leitsatz

1. Erfolgt die Einordnung einer mehrere wirtschaftliche Tätigkeiten ausübenden Wasser- und Abwassergenossenschaft in die WZ 2003 gemäß § 15 Abs. 4 Satz 2 Nr. 4 Satz 2 StromStV nach dem höchsten zuzurechnenden Aufkommen aus Beiträgen, rechnen zu den dem Produzierenden Gewerbe zuzuordnenden, im Wesentlichen aus Erdbewegungs­arbeiten und Wasserbau bestehenden, keine Hilfstätigkeiten darstellenden Bautätigkeiten gemäß Abteilung 45 der WZ 2003 (Baugewerbe) auch Baumaßnahmen, die im Wesentlichen durch Subunternehmen ausgeführt werden.

2. § 11 Nr. 4 StromStG ermächtigt den Verordnungsgeber nicht zu einer Änderung der WZ 2003.

3. Deshalb ist § 15 Abs. 9 StromStV einschränkend und geltungserhaltend dahingehend auszulegen, dass nicht ausnahmslos sämtliche durch Subunternehmen ausgeführte Arbeiten unberücksichtigt bleiben sollen, die für das Unternehmen Investitionen darstellen.

Normenkette

§ 2 Nrn. 2a und 3, § 9b, § 11 Nr. 4 StromStG, § 15 StromStV, Art. 80 GG

Sachverhalt

Die Klägerin hatte einen Entlastungsantrag für Stromsteuer nach § 9b StromStG gestellt. Sie ordnete als Wasser- und Abwassergenossenschaft ihr Unternehmen schwerpunktmäßig dem begünstigten Abschnitt F (Baugewerbe) der WZ 2003 zu. Dabei ließ sie jedoch 90 % der Arbeiten durch Fremdfirmen ausführen und übernahm selbst nur wesentliche Teile der Ingenieurleistungen in Form von Planung und Bauleitung.

Das HZA lehnte den Antrag ab, soweit er den Zeitraum vom 1.8. bis 31.12.2013 betraf, und verwies auf die zum 1.8.2013 in Kraft getretene Regelung in § 15 Abs. 9 StromStV. Danach gelte, soweit in den Erläuterungen zur Abteilung 45 der WZ 2003 bestimmt werde, dass Arbeiten im Baugewerbe auch durch Subunternehmen erbracht werden dürften, dies nicht, wenn die Arbeiten für das zuzuordnende Unternehmen Investitionen darstellten. Die Klage hatte Erfolg. Das FG (FG Düsseldorf, Urteil vom 21.2.2018, 4 K 2266/16 VSt, Haufe-Index 11721239) war der Auffassung, dass § 15 Abs. 9 StromStV nichtig sei, da die Norm die vorgegebene Regelungsbefugnis des § 11 Nr. 4 StromStG überschreite und von dieser Ermächtigung gemäß Art. 80 Abs. 1 Satz 2 GG nicht gedeckt sei. Die Befugnis in § 11 Nr. 4 StromStG, die Zuordnung von Unternehmen zu einem Abschnitt oder einer Klasse der WZ 2003 zu regeln, beinhalte nicht die Befugnis der Verwaltung, die Bestimmungen der WZ 2003 zu ändern.

Entscheidung

Der BFH hat die Revision des HZA als unbegründet zurückgewiesen. Zwar folgte der BFH nicht der Ansicht des FG, wonach § 15 Abs. 9 StromStV nichtig sei. Die Klage hatte trotzdem Erfolg, weil die geltungserhaltende Auslegung von § 15 Abs. 9 StromStV aus den unter den Praxis-Hinweisen dargestellten Gründen zu einer Zuordnung der Klägerin zum Produzierenden Gewerbe führte.

Hinweis

Im Streitfall ging es um einen Entlastungsanspruch nach dem Stromsteuerrecht, im Kern aber hatte der BFH eine verfassungsrechtliche Frage zu klären.

Die Stromsteuerentlastung nach § 9b Abs. 1 StromStG steht einem Unternehmen des Produzierenden Gewerbes für nachweislich versteuerten Strom zu, den dieses für betriebliche Zwecke entnommen hat. Für die Zuordnung eines Unternehmens zum Produzierenden Gewerbe hat der Gesetzgeber in § 2 Nr. 3 StromStG auf die WZ 2003 verwiesen. Diese (statistische) Nomenklatur erlangt durch die Verweisung den Rang eines Bundesgesetzes (Khazzoum, in StromStG – eKommentar, § 2 Rz. 21).

Nach den statistischen Vorgaben steht der Einstufung eines Unternehmens in den Abschnitt F nicht entgegen, dass ein Unternehmen des Baugewerbes zur Ausführung bestimmter Arbeiten Subunternehmer beauftragt. In den Erläuterungen zur Gruppe 45.2 der WZ 2003 (Hoch- und Tiefbau) wird explizit darauf hingewiesen, dass ein Teil der Arbeiten, manchmal auch die gesamte praktische Arbeit, von Subunternehmern ausgeführt werden kann. Der Verordnungsgeber hat dagegen in § 15 Abs. 9 StromStV geregelt, dass dies nicht gelte, wenn die Arbeiten für das zuzuordnende Unternehmen Investitionen darstellten.

Dem ist der BFH entgegengetreten, indem er klargestellt hat, dass der Verordnungsgeber die WZ nicht ändern darf. Die Befugnisse des Verordnungsgebers folgen aus der jeweiligen Ermächtigungsgrundlage. § 11 Nr. 4 StromStG erlaubt, die Zuordnung von Unternehmen zu einem Abschnitt oder einer Klasse der WZ zu regeln. Im Streitfall war zu klären, was unter "Zuordnung" zu verstehen ist.

Bemerkenswert war, dass das BMF im Referentenentwurf zur Neuregelung von Stromsteuerbefreiungen sowie zur Änderung energiesteuerrechtlicher Vorschriften eine Änderung in § 11 Nr. 4 StromStG vorgesehen hatte. Danach sollte die Zuordnung auch abweichend von den Zuordnungsregeln der WZ möglich sein. Im entsprechenden Regierungsentwurf (BT-Drucks. 19/8037 vom 27.2.2019 und BT-Drucks. 19/9297 vom 10.4.2019) war die Neuregelung aber nicht mehr enthalten.

Der BFH hat in dem Besprechungsurteil zum einen deutlich gemacht, in welchem Rahmen sich eine Ermächtigungsgrundlage für die Verwaltung bewegen muss. Zum anderen prüfte er, ob sich § 15 Abs. 9 StromStV im Rahmen seiner...