Steuern in der Rechnungslegung / 1.2.3 Einkommensteuer und Annexsteuern

Rz. 14

Die Einkommensteuer erfasst das Einkommen natürlicher Personen. Wie bei der Körperschaftsteuer unterscheidet man auch bei der Einkommensteuer unbeschränkte und beschränkte Steuerpflicht (§ 1 EStG). Da Einzelunternehmen und Personenhandelsgesellschaften (ausgenommen die nach § 1 Abs. 1a KStG zur Körperschaftsbesteuerung optierenden Personengesellschaften) – im Gegensatz zu Körperschaften – keine eigene Rechtspersönlichkeit haben, unterliegen die in diesen Unternehmen erzielten Einkünfte der Einkommensteuer als Personensteuer des Unternehmers bzw. bei Personenhandelsgesellschaften der Einkommensteuer der an ihnen beteiligten Mitunternehmer.

Rz. 15

Je nach sachlichem Gegenstand des Unternehmens können Einzelunternehmer bzw. die Mitunternehmer Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft (§§ 13 ff. EStG), Einkünfte aus Gewerbebetrieb (§§ 15 ff. EStG) oder Einkünfte aus selbstständiger Arbeit (§ 18 EStG) erzielen.^[1] Alle 3 Einkunftsarten zählen zu den Gewinneinkunftsarten.^[2]

Rz. 16

Das EStG unterscheidet für Gewinneinkunftsarten als grundsätzliche^[3] Gewinnermittlungsmethoden den allgemeinen Betriebsvermögensvergleich nach § 4 Abs. 1 EStG (buchführende Land- und Forstwirte und buchführende Selbstständige), den besonderen Betriebsvermögensvergleich nach § 5 Abs. 1 EStG (buchführende Gewerbetreibende) und die Einnahmenüberschussrechnung nach § 4 Abs. 3 EStG.

Rz. 17

Eine Besonderheit der steuerlichen Einkunftsermittlung von Einzelunternehmen und Personenhandelsgesellschaften (ausgenommen die nach § 1 Abs. 1a KStG zur Körperschaftsbesteuerung optierenden Personengesellschaften) ist, dass das zivilrechtliche Betriebsvermögen nicht mit dem steuerlichen Betriebsvermögen, welches zur Ermittlung der steuerlichen Einkünfte herangezogen wird, übereinstimmen muss.

zivilrechtliche Einteilung
Gesamthandsvermögen		Privatvermögen
H 4.2 (11) EStH	betrieblich genutztes Gesamthandsvermögen	Sonder- Betriebsvermögen I und II	Privatvermögen ohne betriebliche Nutzung
Privatvermögen	Betriebsvermögen		Privatvermögen
	steuerliche Einteilung

Tab. 2: Abgrenzung des Betriebsvermögens aus steuerlicher und zivilrechtlicher Sicht^[4]

Zur Ableitung des steuerlichen Betriebsvermögens ist das zivilrechtliche Gesellschaftsvermögen um Wirtschaftsgüter zu bereinigen, die notwendiges Privatvermögen der Gesellschafter darstellen (z. B. Grundstücke im Gesamthandsvermögen eines oder mehrerer Gesellschafter, die zu privaten Wohnzwecken von einem oder mehreren Gesellschaftern genutzt werden; H 4.2 [11] EStH).

Für steuerliche Zwecke ist weiterhin aus dem zivilrechtlichen Privatvermögen der Gesellschafter das Sonderbetriebsvermögen abzuspalten. Sonderbetriebsvermögen I liegt vor, wenn ein oder mehrere Gesellschafter ihrer Personenhandelsgesellschaft ein Wirtschaftsgut (z. B. Grundstück) zur Nutzung entweder entgeltlich oder unentgeltlich überlassen. Ebenfalls zum Sonderbetriebsvermögen I zählen Wirtschaftsgüter, die im Zusammenhang mit der Nutzungsüberlassung an die Personenhandelsgesellschaft stehen (z. B. aufgenommene Darlehen zur Finanzierung der überlassenen Grundstücke). Zum Sonderbetriebsvermögen II zählen Wirtschaftsgüter, die zwar nicht unmittelbar an die Gesellschaft überlassen sind, die jedoch der Beteiligung an der Gesellschaft dienen (z. B. GmbH-Anteile der Kommanditisten an der Komplementär-GmbH ohne eigenen Geschäftsbetrieb von nicht ganz untergeordneter Bedeutung).^[5]

Rz. 18

Charakteristisches Merkmal der Einkommensteuer als Personensteuer ist die Ausrichtung der Besteuerung am Leistungsfähigkeitsprinzip. Dies kommt vor allem in der Berücksichtigung der persönlichen Verhältnisse des Steuerpflichtigen (z. B. Altersentlastungsbetrag, Sonderausgaben, außergewöhnliche Belastungen, Berücksichtigung von Kindern) wie auch im Steuertarif (progressiver Steuertarif) zum Ausdruck.^[6]

Grundsätzlich werden die in der Personenhandelsgesellschaft bzw. im Einzelunternehmen erzielten Überschüsse mit dem individuellen Einkommensteuersatz der hinter der Personenhandelsgesellschaft stehenden Mitunternehmer bzw. des Einzelunternehmers besteuert. Allerdings wurde dieser Grundsatz, durch das Unternehmensteuerreformgesetz 2008 nicht unerheblich relativiert. Nach § 34a Abs. 1 Satz 1 1. Halbsatz EStG werden unter anderem Gewinne aus einem Gewerbebetrieb auf Antrag des Steuerpflichtigen mit einem ermäßigten Einkommensteuersatz von 28,25 % besteuert, sofern der Steuerpflichtige Gewinne nicht dem Gewerbebetrieb entnimmt und diese im Unternehmen thesauriert.^[7] Insoweit die Thesaurierungsbelastung Anwendung findet, kommen somit die persönlichen Leistungsmerkmale des Mitunternehmers bzw. Einzelunternehmers nicht zur Anwendung und es findet zumindest partiell eine Annäherung der Besteuerung dieser Unternehmen – bei Ausübung der Thesaurierungsoption – an die Besteuerung von Kapitalgesellschaften^[8] (mit einer vom Anteilseigner getrennten Unternehmenssphäre) statt. Dementsprechend erfolgt bei der Entnahme von zunächst thesaurierten Gewinnen eine Besteuerung (Nachversteuerung) anal...