Für die Bekanntgabe schriftlicher Verwaltungsakte, also auch von Steuerbescheiden, ist keine zwingende Übermittlungsform vorgeschrieben.

Ausdrücklich gesetzlich erwähnt und geregelt sind die

Denkbar und zulässig wäre aber auch die Übermittlung

  • an Amtsstelle durch Aushändigung des Steuerbescheids,
  • per Bote[4] (z. B. durch den Betriebsprüfer oder den Vollziehungsbeamten),
  • durch Einwurf in den Briefkasten und
  • durch Telefax.[5]

    Es handelt sich hierbei nicht um ein elektronisches Dokument i. S. d. § 87a AO, aber um einen elektronisch übermittelten Verwaltungsakt i. S. d. § 122 Abs. 2a AO.[6]

    Allerdings sind per Fax übersandte Bescheide erst mit ihrem Ausdruck durch das – auf automatischen Ausdruck eingestellte – Empfangsgerät wirksam schriftlich erlassen.[7]

Die Finanzbehörden machen von den gesetzlich nicht geregelten Fällen nur in äußerst seltenen Ausnahmefällen Gebrauch.

In der Regel verfahren sie nach der Verwaltungsanweisung, die Steuerbescheide durch die Post zu übermitteln. Der Begriff der "Post" ist dabei nicht auf die Deutsche Post AG beschränkt, sondern umfasst alle Unternehmen, soweit sie Postdienstleistungen erbringen.

Eine förmliche Zustellung nach dem Verwaltungszustellungsgesetz ist nur erforderlich, wenn dies gesetzlich vorgeschrieben ist oder das Finanzamt sie von sich aus anordnet.[8]

Für die Bekanntgabe elektronischer Steuerbescheide sieht das Gesetz 2 Möglichkeiten vor.

  • elektronische Übermittlung nach §§ 122 Abs. 2a i. V. m. 87a Abs. 7 AO (dieses Verfahren wird nicht praktiziert);
  • Bereitstellung zum Datenabruf nach §§ 122a i. V. m. 87a Abs. 8 AO.

Das Steuermodernisierungsgesetz v. 18.7.2016 hat mit der Regelung des § 122a AO die Rechtsgrundlage dafür geschaffen, Verwaltungsakte, insbesondere Steuerbescheide, nicht mehr zu versenden, sondern mit Einwilligung des Beteiligten oder der von ihm bevollmächtigten Person "nur noch" zum elektronischen Abruf bereit zu stellen.[9] In der Praxis ist dies seit VZ 2019 möglich, allerdings bisher nur für ESt-Bescheide, und dies wiederum nur für die Erstfestsetzung. Die Bekanntgabe von ESt-Änderungsbescheiden erfolgt vorerst noch in Papierform per Post.

Die einmal wirksam erteilte Einwilligung besitzt Dauerwirkung, bis sie durch den Beteiligten selbst oder durch seinen Bevollmächtigten widerrufen wird.[10] Der Widerruf wird gegenüber der Finanzbehörde erst wirksam, wenn er ihr zugeht. Er wirkt damit ex nunc.

Für den Datenabruf hat sich die abrufberechtigte Person nach Maßgabe des § 87a Abs. 8 AO zu authentisieren.[11] Die Teilnahme am Abrufverfahren setzt demnach voraus, dass der Steuerpflichtige bzw. sein Berater die Steuererklärung elektronisch über "Mein ELSTER" bzw. die "ERiC-Schnittstelle" einreicht und eine gültige E-Mail-Adresse angibt. Wünscht der Steuerpflichtige die elektronische Bekanntgabe an seinen Berater, muss er diesem hierzu eine Einmal-Empfangsbevollmächtigung zur Entgegennahme erteilen.

Ein zum Abruf bereitgestellter Verwaltungsakt gilt am dritten Tag nach Absendung der elektronischen Benachrichtigung über die Bereitstellung der Daten zum Abruf an eine abrufberechtigte Person als bekannt gegeben.[12] Die elektronische Benachrichtigung an die abrufberechtigte Person über die Bereitstellung der Daten zum Abruf bedarf keiner Verschlüsselung.[13] Der Zweck dieser an die Absendung der Benachrichtigung anknüpfenden 3-Tagesfrist besteht darin, bereits im Bescheid eine eindeutige Fälligkeit für die Abschlusszahlung und für die Festsetzung von Nachzahlungs- oder Erstattungszinsen vorzunehmen.[14]

Im Zweifel hat die Behörde den Zugang der Benachrichtigung nachzuweisen.[15] Kann die Finanzbehörde den von der abrufberechtigten Person bestrittenen Zugang der Benachrichtigung nicht nachweisen, gilt der Verwaltungsakt an dem Tag als bekannt gegeben, an dem die abrufberechtigte Person den Datenabruf durchgeführt hat.[16] Das Gleiche gilt, wenn die abrufberechtigte Person unwiderlegbar vorträgt, die Benachrichtigung nicht innerhalb von 3 Tagen nach der Absendung erhalten zu haben.[17]

Gelingt der Finanzbehörde der Nachweis des Zugangs der Benachrichtigung nicht und wurden die Daten auch von keiner dazu berechtigten Person abgerufen, gilt der Verwaltungsakt als nicht zugegangen. In diesem Fall ist die Bekanntgabe – vorzugsweise im schriftlichen Verfahren – zu wiederholen.[18]

Die Regelung des § 122a Abs. 4 AO folgt zwar der Struktur der in § 122 Abs. 2 Nr. 1 AO geregelten 3-Tagesfiktion für die Bekanntgabe von Verwaltungsakten per einfacher Post. Abzuwarten bleibt indes, ob und inwieweit die hierfür in der Rechtsprechung entwickelten Grundsätze[19] auf die Besonderheiten der elektronischen Bekanntgabe übertragbar sind.

 
Wichtig

Datenabholung bei Papierbekanntgabe: kein Fall des § 122a AO

Die Bekanntgabe des Steuerbescheids durch Bereitstellung zum Datenabruf nach § 122a AO ist nicht zu verwechseln mit der Datenabholung im Falle der Bekanntgabe des Steuerbescheids...

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