Teilleistungen setzen voraus, dass eine nach wirtschaftlicher Betrachtungsweise teilbare Leistung nicht als Ganzes, sondern in Teilen geschuldet und bewirkt wird. Eine Leistung ist in Teilen geschuldet, wenn für bestimmte Teile das Entgelt gesondert vereinbart wird.[1] Vereinbarungen dieser Art sind im Allgemeinen anzunehmen, wenn für einzelne Leistungsteile gesonderte Entgeltabrechnungen durchgeführt werden.[2] Teilleistungen sind somit wirtschaftlich abgrenzbare Teile einheitlicher Leistungen, für die das Entgelt gesondert vereinbart wird, und die demnach statt der einheitlichen Gesamtleistung geschuldet werden. Vorauszahlungen auf spätere Teilleistungen gehören zum Entgelt für diese Teilleistungen, die jedoch nach § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Satz 4 UStG bereits mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums ihrer Vereinnahmung zur Entstehung der Steuer führen.

Wird eine Dauerleistung nicht insgesamt für den vereinbarten Leistungszeitraum, sondern für kürzere Zeitabschnitte (z. B. Vierteljahr, Kalendermonat) abgerechnet, liegen insoweit Teilleistungen i. S. d. § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Satz 3 UStG vor. Dies gilt ebenso für unbefristete Dauerleistungen, soweit diese für bestimmte Zeitabschnitte abgerechnet werden. Teilleistungen werden auch dann anerkannt, wenn in einer Rechnung neben dem Gesamtentgelt der auf einen kürzeren Leistungsabschnitt entfallende Teilbetrag angegeben wird und es dem Leistungsempfänger überlassen bleibt, das Gesamtentgelt oder die Teilentgelte zu entrichten. Die Anwendung des zutreffenden Steuersatzes richtet sich nach dem Zeitpunkt der Ausführung der jeweiligen Teilleistung, für den die gleichen Grundsätze gelten wie für den Zeitpunkt der Dauerleistung selbst.

Auf Teilleistungen, die vor dem 1.7.2020 erbracht werden und die der Umsatzsteuer nach dem allgemeinen Steuersatz oder dem ermäßigten Steuersatz unterliegen, ist der bis zum 30.6.2020 geltende allgemeine Steuersatz von 19 % bzw. ermäßigte Steuersatz von 7 % anzuwenden. Später (nach dem 30.6.2020 und vor dem 1.1.2021) ausgeführte Teilleistungen sind der Besteuerung nach dem allgemeinen Steuersatz von 16 % bzw. dem ermäßigten Steuersatz von 5 % zu unterwerfen. Nach dem 31.12.2020 bewirkte Teilleistungen unterliegen wiederum dem Regelsteuersatz von 19 % bzw. dem ermäßigten Steuersatz von 7 %.

Teilleistungen liegen vor, wenn folgende Voraussetzungen erfüllt sind[4]:

  • Es muss sich um einen wirtschaftlich abgrenzbaren Teil einer Leistung handeln;
  • Der Leistungsteil muss entsprechend geschuldet und erbracht worden sein;
  • Das Teilentgelt muss gesondert abgerechnet werden.

Aus der Voraussetzung, dass der Leistungsteil entsprechend geschuldet und erbracht worden sein muss, kann abgeleitet werden, dass die Vertragsparteien die Teilleistungen vorher vereinbart haben müssen und die Teilleistungen als solche nicht nachträglich und nicht einseitig (z. B. durch den leistenden Unternehmer) bestimmt werden können.

Der vorsteuerabzugsberechtigte Leistungsempfänger kann nach Rechnungserhalt und Zahlung des Teilentgelts die Vorsteuer i. H. v. 19 % bzw. 7 % in der Zeile 52 der Umsatzsteuer-Voranmeldung für den maßgeblichen Voranmeldungszeitraum im Jahr 2020 bzw. Zeile 122 der Umsatzsteuererklärung für das Kalenderjahr 2020 geltend machen. Im Zeitpunkt der Leistungsausführung sind die Vorsteuerbeträge in der Zeile 52 der Umsatzsteuer-Voranmeldung für den maßgeblichen Voranmeldungszeitraum im Jahr 2020 bzw. Zeile 122 der Umsatzsteuererklärung für das Kalenderjahr 2020 durch den Differenzbetrag zwischen dem Steuerausweis laut Schlussrechnung und der bereits geltend gemachten Vorsteuer (ggf. mit Minuszeichen) zu mindern.[5] Der Vorsteueranspruch des Leistungsempfängers aus der Anzahlungs-bzw. Vorauszahlungsrechnung steht diesem somit in Höhe des in der Anzahlungs- bzw. Vorausrechnung ausgewiesenen Betrags zu. Die Berichtigung der Steuer des Leistenden ist in dem Umsatzsteuer-Voranmeldungszeitraum, in dem die Leistung erbracht wurde, durchzuführen.[6] Insoweit schuldet der Leistende bis zur Leistungserbringung in einer Voraus- oder Anzahlungsrechnung ggf. höher ausgewiesene Umsatzsteuer nach § 13 Abs. 1 Nr. 1 Satz 4 UStG. Der Kunde hat bis zum Zeitpunkt der Leistungsausführung den Vorsteuerabzug in Höhe der in der Anzahlungs- oder Vorausrechnung ausgewiesenen Umsatzsteuer. Auch der Kunde muss seinen Vorsteuerabzug erst für den Voranmeldungszeitraum, in dem ihm die Leistung erbracht wird, berichtigen.

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