Schwarz/Widmann/Radeisen, U... / 1.2 Unionsrecht
 

Rz. 7

Die Regelung in § 4 Nr. 21 Buchst. a UStG beruht auf Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL. Danach müssen die EU-Mitgliedstaaten folgende Leistungen befreien: Erziehung von Kindern und Jugendlichen, Schul- und Hochschulunterricht, Aus- und Fortbildung sowie berufliche Umschulung und damit eng verbundene Dienstleistungen und Lieferungen von Gegenständen durch Einrichtungen des öffentlichen Rechts, die mit solchen Aufgaben betraut sind, oder andere Einrichtungen mit von dem betreffenden Mitgliedstaat anerkannter vergleichbarer Zielsetzung. Die Richtlinienkonformität von § 4 Nr. 21 UStG ist eher zweifelhaft.[1]

 

Rz. 8

Zweck von § 4 Nr. 21 Buchst. b UStG ist die gesetzliche Normierung dessen, was zunächst nur als Verwaltungsanweisung in Abschn. 112a UStR 1996 geregelt war; nämlich auch die Erteilung von Unterricht durch selbstständige Lehrer an Schulen und Hochschulen von der USt zu befreien.[2] Eine vergleichbare Befreiung verlangt auch das Unionsrecht in Art. 132 Abs. 1 Buchst. j MwStSystRL. Danach müssen die EU-Mitgliedstaaten den von Privatlehrern erteilten Schul- und Hochschulunterricht von der USt befreien. Bei der gebotenen engen Auslegung von Art. 132 Abs. 1 Buchst. j MwStSystRL könnte § 4 Nr. 21 Buchst. b UStG insoweit gegen diese Bestimmung verstoßen, als Unterricht auch dann steuerbefreit ist, wenn er nicht an Schulen, sondern an "anderen allgemeinbildenden oder berufsbildenden Einrichtungen" erbracht wird. Der BFH ging von einem entsprechenden Richtlinienverstoß aus.[3] Dies war schon deshalb zweifelhaft, weil der Schul- und Hochschulbegriff in Art. 132 Abs. 1 Buchst. j MwStSystRL ein unionsrechtlicher ist, der nicht (und schon gar nicht allein) mit den Definitionen deutschen Rechts abgegrenzt werden kann.[4]

 

Rz. 9

Im Fall eines Volkshochschullehrers, der – als Unternehmer – auf Honorarbasis für das Land Berlin tätig war und Volkshochschulkurse (Keramik- und Töpferkurse) abhielt, hat der EuGH entschieden, dass die Begriffe "Schule" und "Hochschule" nicht mit nationalen Auslegungskriterien beschrieben werden können, sondern es sich um unionsrechtliche Begriffe handele, die mit Mitteln des Unionsrechts auszulegen sind.[5] Danach ist "Schul- und Hochschulunterricht" nicht auf Unterricht beschränkt, der zu einer Abschlussprüfung zur Erlangung einer Qualifikation führt oder eine Ausbildung im Hinblick auf die Ausübung einer Berufstätigkeit vermittelt, sondern er schließt (auch) andere Tätigkeiten ein, bei denen die Unterweisung in Schulen und Hochschulen erteilt wird, um die Kenntnisse und Fähigkeiten der Schüler oder Studenten zu entwickeln, wenn diese Tätigkeiten nicht den Charakter bloßer Freizeitgestaltung haben. Die Regelungen in Art. 132 Abs. 1 Buchst. i und Buchst. j MwStSystRL sind getrennt voneinander zu betrachten. Die beiden Vorschriften bilden kein System, mit dem eine Umsatzsteuerbefreiung für Tätigkeiten gewährt werden soll, die nicht jeweils die Voraussetzungen nach der einen oder nach der anderen Vorschrift erfüllen. Die Tatsache, dass jemand sich als Lehrer betätigt, rechtfertigt noch nicht allein, dass seine Leistungen unter Art. 132 Abs. 1 Buchst. j MwStSystRL fallen können (da er unstreitig die Regelung nach Buchst. i der Richtlinie nicht erfüllt). Es muss sich vielmehr auch um einen "Privatlehrer" handeln. Dieser zeichnet sich nach dem EuGH-Urteil durch folgende Merkmale aus:

  • Er erbringt seine Leistungen auf eigene Rechnung und in eigener Verantwortung.
  • Der Unterricht wird außerhalb der Bedingungen nach Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL erbracht (ob dies bedeutet, dass der Betreffende nicht in einer Bildungseinrichtung oder selbstständig und auf eigene Verantwortung für eine solche tätig werden darf, bleibt unklar).
  • Zwischen dem konkreten Inhalt des Unterrichts und der Qualifikation des Unterrichtenden besteht ein Zusammenhang.
  • Eine unmittelbare Vertragsbeziehung zwischen dem Unterrichtenden und den Teilnehmern ist nicht erforderlich.

Der EuGH hat zwar keine Entscheidung getroffen, ob die fraglichen Keramik- und Töpferkurse Schul- oder Hochschulunterricht waren. Er hat diesen Begriff jedoch sehr weit ausgelegt, indem er ausführt, dass diese Tätigkeit sich nicht auf Unterricht beschränkt, sondern auch Unterweisungen beinhalten kann, wenn sie nicht den Charakter bloßer Freizeitgestaltung haben.

Das EuGH-Urteil steht teilweise im Widerspruch zur bisherigen Verwaltungsauffassung. Danach kann der von selbstständigen Lehrern erteilte Unterricht steuerbefreit sein. Nach Abschn. 4.21.3 Abs. 1 S. 1 UStAE ist diese Steuerbefreiung über den Wortlaut des § 4 Nr. 21 UStG hinaus auch für die Leistungen von Personen anwendbar, die als freie Mitarbeiter an Volkshochschulen Unterricht erteilen. Besteht die Leistung des freien Mitarbeiters einer Volkshochschule jedoch nicht in einer Unterrichtstätigkeit im Rahmen festliegender Lehrprogramme und Lehrpläne, war die Steuerbefreiung für die Erteilung von Unterricht nach § 4 Nr. 21 UStG bislang nicht zu gewähren.[6]

In seiner Nachfolgeentscheidung zu de...

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