Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 21 Besondere Vorschrift ... / 1 Besondere Vorschriften für die Einfuhrumsatzsteuer

Rz. 1

Die EUSt bildet einen unselbstständigen Teil der USt und ist selbst USt. Auch die Vorläufer des UStG 2005 enthielten in § 15 UStG 1932, § 15 UStG 1951 und § 21 UStG 1967/73 Sondervorschriften über die EUSt bzw. Umsatzausgleichsteuer. Im Gegensatz zu den UStG 1932 und 1951 ist die EUSt nicht mehr in einer Ausgleichsteuerordnung, sondern weitgehend im UStG selbst geregelt.

Rz. 2

Die Überschrift Besondere Vorschriften für die Einfuhrumsatzsteuer weist darauf hin, dass in § 21 UStG die Bestimmungen zusammengefasst sind, die einerseits den besonderen Charakter der EUSt regeln (Verbrauchsteuer) und die andererseits im UStG an anderer Stelle systematisch nicht angesiedelt werden konnten. § 21 UStG bildet für die EUSt nicht die alleinige Zentralvorschrift, sondern enthält Sonderregelungen der sinngemäßen Anwendung der Zollvorschriften für das Erhebungsverfahren. Die meisten Vorschriften, die die EUSt betreffen, sind im UStG jeweils im Zusammenhang mit der inneren USt geregelt, nämlich § 1 Abs. 1 Nr. 4 UStG der Steuergegenstand der EUSt, § 5 UStG die Steuerbefreiungen bei der Einfuhr, § 11 UStG die Bemessungsgrundlage für die Einfuhr, § 12 Abs. 1 und Abs. 2 Nr. 1 UStG die Steuersätze, § 13 Abs. 2 UStG die Steuerentstehung und der Steuerschuldner, § 15 UStG der Vorsteuerabzug der EUSt, § 15a UStG Berichtigung des Vorsteuerabzugs, § 16 Abs. 2 S. 3 und 4 UStG der Zeitpunkt des Vorsteuerabzugs der EUSt, § 16 Abs. 7 UStG die Steuerberechnung, § 17 Abs. 3 UStG die Änderung der Bemessungsgrundlage der EUSt und § 22 Abs. 2 Nr. 6 UStG die Aufzeichnungspflicht bei der Einfuhr.

Rz. 3

Die EUSt bezweckt den Ausgleich der inländischen Umsatzsteuerbelastung bei der Einfuhr von Gegenständen, hat aber mit der USt in ihrer Ausgestaltung bis auf den Steuersatz und den Vorsteuerabzug wenig Gemeinsamkeiten. Insbesondere gelten für die EUSt nicht die umsatzsteuerlichen Vorschriften über den Unterschied zwischen Lieferung und sonstiger Leistung (§ 3 UStG), den Unternehmer (§ 2 UStG), die Steuerbefreiungen (§§ 4, 6 bis 8 UStG), das Erhebungsgebiet (§ 1 Abs. 2 UStG), die Bemessungsgrundlage (§ 10 UStG), die Rechnungsausstellung (§ 14 UStG), das Besteuerungsverfahren (§§ 18, 20 UStG), die Besteuerung von Kleinunternehmern (§ 19 UStG) und die Besteuerung nach Durchschnittsätzen (§§ 23, 24 UStG). Die Anwendung der Bestimmungen für die inländische USt ist in § 13 Abs. 2 UStG für die Entstehung der Steuer und den Steuerschuldner und in § 16 Abs. 7 UStG für die Steuerberechnung, den Besteuerungszeitraum und die Einzelbesteuerung ausdrücklich ausgenommen worden.

Rz. 4

Eine Besteuerung der Einfuhr ist erforderlich, weil die USt im Verhältnis zum Ausland nach dem Bestimmungslandprinzip erhoben wird; danach tragen Gegenstände im grenzüberschreitenden Verkehr die USt des Landes, für das sie bestimmt sind. Demzufolge werden Gegenstände bei ihrer Ausfuhr von der USt des Ausfuhrstaates entlastet und anlässlich ihrer Einfuhr mit der USt des Einfuhrstaates belastet. Erst mit der Einführung der USt in anderen Staaten und der Anhebung des USt-Satzes war es aus Gründen der Wettbewerbsneutralität und der Steuergerechtigkeit^[1] notwendig, das weltweit geltende Bestimmungslandprinzip zu übernehmen.

Rz. 5

Bereits bei Eröffnung des Gemeinsamen Marktes stellte sich die Frage, ob in den Gemeinschaften der EWG, EAG und Montanindustrie ein umsatzsteuerlicher Grenzausgleich entfallen könnte^[2]. Bei der Einführung der Mehrwertsteuer und im Zuge der Steuerharmonisierung innerhalb der EU wurde von der EU-Kommission vorgeschlagen, das Ursprungslandprinzip zumindest im innergemeinschaftlichen Handelsverkehr einzuführen. Aber selbst bei der Einführung des Binnenmarktes am 1.1.1993 glaubte man, auf den innergemeinschaftlichen USt-Grenzausgleich nicht verzichten zu können. Zwar soll im zukünftigen Binnenmarkt u. a. der freie Warenverkehr ohne Steuergrenzen verwirklicht werden, indem auch für die USt (wie bereits für den Zoll) im Unionsgebiet das Ursprungslandprinzip lückenlos eingeführt wird. Bis dahin gilt noch die am 1.1.1993 eingeführte "Übergangsregelung". Diese hat zwar die Kontrollen des innergemeinschaftlichen Warenverkehrs an den EU-Binnengrenzen abgeschafft. Ein "Grenzausgleich" wurde aber im unternehmerischen innergemeinschaftlichen Warenverkehr beibehalten. Die Warenlieferungen zwischen den Mitgliedstaaten werden im Ausfuhrland von der USt befreit (innergemeinschaftliche Lieferung) und unterliegen im Einfuhrland einer "Steuer auf den Erwerb". Diese Steuer auf den innergemeinschaftlichen Erwerb wird nach umsatzsteuerrechtlichen Grundsätzen erhoben und tritt insoweit an die Stelle der EUSt. Die Erfassung und Abfertigung des innergemeinschaftlichen Erwerbs erfolgen nicht durch die Zollbehörden, sondern durch die FÄ.

Rz. 6

Die EUSt stellt für die Besteuerung nicht auf einen Lieferungs- und Leistungsaustausch, sondern allein auf den Vorgang der Einfuhr im Inland ab. Aus den früheren Fassungen des UStG kann entnommen werden, dass der Einfuhr im Inland ein Verbringen von ...