Rz. 58
In der 8. RL des Rates v. 6.12.1979 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die USt – Verfahren zur Erstattung der Mehrwertsteuer an nicht im Inland ansässige Steuerpflichtige[1] – war bis 31.12.2009 das Verfahren zur Erstattung von Vorsteuern an in den Mitgliedstaaten ansässige Unternehmer geregelt. Die RL, die nicht in der MwStSystRL aufgegangen war, war mWv 1.1.2010 durch die RL 2008/9/EG ersetzt worden. Nach den Erwägungsgründen 3 und 5 der 8. RL sollte das Verfahren zur Erstattung der MwSt, die in einem Mitgliedstaat von Steuerpflichtigen entrichtet wurde, die in einem anderen Mitgliedstaat ansässig sind, harmonisiert werden, indem die Unterschiede zwischen den seinerzeit in den Mitgliedstaaten geltenden Bestimmungen beseitigt werden und darauf geachtet werden, dass die Steuerpflichtigen nicht, je nachdem, in welchem Mitgliedstaat sie ansässig sind, unterschiedlich behandelt werden. Zweck der 8. RL war also, die Einzelheiten des Anspruchs auf Erstattung der MwSt, wie er in Art. 17 Abs. 3 der 6. RL vorgesehen war, zu harmonisieren.
Rz. 58a
Nach Art. 1 der 8. RL galt für die Anwendung der RL "als nicht im Inland ansässiger Steuerpflichtiger …[, wer] in diesem Land weder den Sitz seiner wirtschaftlichen Tätigkeit noch eine feste Niederlassung, von wo aus die Umsätze bewirkt worden sind, noch – in Ermangelung eines solchen Sitzes oder einer festen Niederlassung – seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthaltsort gehabt hat und … im Inland keine Gegenstände geliefert oder Dienstleistungen erbracht hat [mit Ausnahme bestimmter Beförderungsleistungen und der Erbringung bestimmter anderer Dienstleistungen]". Der EuGH[2] hat entschieden, dass ein Unternehmer, der in einem Mitgliedstaat Elektrizität an in einem anderen Mitgliedstaat ansässige steuerpflichtige Wiederverkäufer geliefert hat, im ersten Mitgliedstaat nach der 8. RL ein Recht auf Vorsteuervergütung hat. Dieses Recht wird nicht allein dadurch ausgeschlossen, dass in dem Mitgliedstaat, in dem der Vorsteuervergütungsanspruch entsteht (Erstattungsstaat) der Antragsteller einen Fiskalvertreter bestellt hat. Der EuGH wiederholt, dass Art. 1 der 8. RL im Wesentlichen zwei kumulative Voraussetzungen für das Recht auf Vorsteuervergütung enthält: der Unternehmer darf im Erstattungsstaat über keine Niederlassung verfügen und er darf im Erstattungsstaat entweder keine oder nur bestimmte in der 8. RL aufgeführte Leistungen erbracht haben. Nach dem Urteil darf ein in einem anderen Mitgliedstaat ansässiger Unternehmer, der im Erstattungsstaat über einen Fiskalvertreter verfügt, nicht einer Niederlassung im Erstattungsstaat gleichgestellt werden. Eine Niederlassung i. S. d. 8. RL muss die gleichen Voraussetzungen wie nach der MwStSystRL erfüllen, nämlich eine Struktur besitzen, die von der personellen und technischen Ausstattung her eine autonome Erbringung von Dienstleistungen ermöglicht. Die Voraussetzung, dass im Erstattungsstaat keine Umsätze erbracht werden, bedeutet nach dem Urteil, dass der Ort von Umsätzen nicht im Erstattungsstaat liegt, nicht jedoch, dass der Unternehmer im Erstattungsstaat nicht in der Lage ist, Umsätze auszuführen. Der EuGH ist folgerichtig entsprechend seiner früheren Rechtsprechung[3] zu dem Ergebnis kommen, dass die Klägerin ein im Ausland ansässiger Unternehmer war, der insoweit die Voraussetzungen für die Teilnahme am Vorsteuervergütungsverfahren erfüllte. Dies entspricht jedenfalls der Sicht des deutschen Rechts.[4] Auf eine Registrierung für steuerliche Zwecke oder die Bestellung eines Fiskalvertreters kommt es im deutschen Recht nicht an.
Nach § 59 S. 2 UStDV i. d. F. bis 31.12.2019 war ein im Ausland ansässiger Unternehmer ein Unternehmer, der im Inland, auf der Insel Helgoland und in einem der in § 1 Abs. 3 UStG bezeichneten Gebiete weder einen Wohnsitz, seinen gewöhnlichen Aufenthalt, seinen Sitz, seine Geschäftsleitung noch eine Betriebsstätte hat; ein im Ausland ansässiger Unternehmer war auch ein Unternehmer, der 1. ausschließlich einen Wohnsitz oder seinen gewöhnlichen Aufenthalt im Inland hat, 2. ausschließlich eine Betriebsstätte im Inland hat, von der aus keine Umsätze ausgeführt werden, aber im Ausland seinen Sitz, seine Geschäftsleitung oder eine Betriebsstätte hat, von der aus Umsätze ausgeführt werden. Nach dieser Formulierung war ein im Ausland ansässiger Unternehmer u. a. ein Unternehmer, der ausschließlich eine Betriebsstätte im Inland hat, von der aus keine Umsätze ausgeführt werden, aber im Ausland seinen Sitz, seine Geschäftsleitung oder eine Betriebsstätte hat, von der aus Umsätze ausgeführt werden. Nach Rz. 43 des EuGH-Urteils v. 25.10.2012[5] ist das tatsächliche Bewirken steuerbarer Umsätze im Mitgliedstaat der Erstattung die allgemeine Voraussetzung für den Ausschluss eines Erstattungsanspruchs, ob der antragstellende Steuerpflichtige in diesem Mitgliedstaat eine feste Niederlassung hat oder nicht. Unter Berücksichtigung dieses Grundsatzes führt eine inländische Betriebsstätt...
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