Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 12 Abs. 3 [Nullsteuersa ... / 2.2 Trennung von Warenlieferung und Installation

Rz. 12

Kauft ein späterer Fotovoltaikanlagenbetreiber einzelne Komponenten einer Fotovoltaikanlage (z. B. Solarmodule, Wechselrichter, Speicher), ohne dass der Verkäufer zur Installation dieser Einzelteile verpflichtet ist, handelt es sich um eine reine Warenlieferung i. S. d. § 3 Abs. 1 UStG. Dies ist in der Praxis gegeben, wenn der Anlagenbetreiber die Installation entweder selbst vornimmt oder damit einen anderen Unternehmer (insbesondere einen selbstständigen Handwerker) beauftragt. Im Falle der Beauftragung eines anderen Unternehmers mit der Installation liegen zwei getrennte Leistungen vor, auch wenn sie an denselben Leistungsempfänger (Anlagenbetreiber) erbracht werden (vgl. Abschn. 3.10 Abs. 4 S. 2 UStAE):

1. Die erste Leistung besteht in der Lieferung der Komponenten vom Händler an den späteren Anlagenbetreiber (§ 3 Abs. 1 UStG). Bei Lieferungen im Inland richtet sich der Ort der Lieferung nach § 3 Abs. 6 S. 1 UStG. Die Lieferungen werden mit der Verschaffung der Verfügungsmacht am Liefergegenstand ausgeführt. Bei sog. Abhollieferungen ist die Verfügungsmacht mit der Übergabe an den Käufer im Laden oder Lager verschafft und die Lieferung zu diesem Zeitpunkt ausgeführt. Wird die Ware vom Händler an den späteren Anlagenbetreiber versandt (z. B. bei einer Bestellung im Internet), gilt die Lieferung mit der Übergabe an den Versanddienstleister (z. B. einen Spediteur oder Paketdienst) als ausgeführt (§ 3 Abs. 6 S. 4 UStG, Abschn. 13.1 Abs. 2 S. 2 UStAE). Liegt der Zeitpunkt der Lieferung der Komponenten vor dem 1.1.2023, unterliegt die Lieferung dem allgemeinen Steuersatz von 19 %. Bei einem Lieferzeitpunkt nach dem 31.12.2022 unterliegt die Lieferung dem Nullsteuersatz, wenn die weiteren Voraussetzungen des § 12 Abs. 3 Nr. 1 UStG erfüllt sind.

2. Die zweite Leistung besteht in der Installationsleistung des Unternehmers (z. B. selbstständiger Handwerker) an den späteren Anlagenbetreiber. Wenn die wesentlichen Komponenten der Fotovoltaikanlage vom späteren Betreiber gestellt werden, erbringt der Montageunternehmer eine sonstige Leistung in Form einer Werkleistung an den späteren Anlagenbetreiber (vgl. Abschn. 3.8 Abs. 1 S. 3 UStAE). Diese Werkleistung gilt im Zeitpunkt ihrer Vollendung als ausgeführt (vgl. Abschn. 13.1 Abs. 3 S. 1 UStAE). Wird die Werkleistung vom Auftraggeber (späterer Anlagenbetreiber) förmlich abgenommen (z. B. durch ein Abnahme- und Inbetriebnahmeprotokoll) ist die Leistung am Tag der Abnahme bzw. Inbetriebnahme ausgeführt. Liegt dieser Tag noch im Jahr 2022 oder vorher, unterliegt die Werkleistung dem allgemeinen Steuersatz von 19 %. Dies gilt unabhängig davon, ob die gemeinsame Inbetriebnahme mit dem Netzbetreiber erst im Jahr 2023 erfolgt, weil dies nicht mehr Teil der Leistung des Montageunternehmers ist.^[1]

   Liegt der Tag der Abnahme bzw. Inbetriebnahme dagegen im Jahr 2023 oder später, unterliegt die gesamte Werkleistung des Unternehmers dem Nullsteuersatz.

Rz. 13

Wenn die unterschiedlichen Leistungen einerseits im Jahr 2022 und andererseits im Jahr 2023 ausgeführt werden, unterliegen sie unterschiedlichen Steuersätzen. So unterliegt z. B. die Lieferung der Solarmodule und deren wesentlichen Komponenten durch Unternehmer A im Jahr 2022 endgültig dem allgemeinen Steuersatz von 19 %. Die davon zu trennende Installation der Anlage durch Unternehmer B im Jahr 2023 unterliegt dagegen endgültig dem Nullsteuersatz (§ 12 Abs. 3 Nr. 4 UStG). Will der Anlagenbetreiber in diesem Fall von der ihm in Rechnung gestellten USt für die im Jahr 2022 ausgeführten Umsätze entlastet werden, bleibt ihm nur – wie bisher bei Altanlagen – der Verzicht auf die Anwendung der Kleinunternehmerregelung nach § 19 Abs. 2 UStG. Nur in diesem Fall kann er die ihm im Jahr 2022 in Rechnung gestellte USt für die Solarmodule und deren wesentlichen Komponenten als Vorsteuer abziehen. In diesem Fall muss er jedoch die Einspeisung des erzeugten Stroms in das Stromnetz der USt zum Steuersatz von 19 % unterwerfen.

[1] Fietz/Mayer, NWB 10/2023, 706, 721.