Rz. 330
Wird dem Personal von seinem Arbeitgeber eine Leistung erbracht, die nicht im überwiegenden betrieblichen Interesse des Arbeitgebers ausgeführt worden ist und für die das Personal auch keine Gegenleistung aufgewendet hat, kann dies in Abhängigkeit der Art der erbrachten Leistung zu unterschiedlichen Rechtsfolgen führen. Nach der Rechtsprechung des BFH[1] kann sich eine Ausgangsleistung nach § 3 Abs. 1b UStG (unentgeltliche Wertabgabe eines Gegenstands) oder § 3 Abs. 9a UStG (unentgeltlich ausgeführte sonstige Leistung) dann nicht ergeben, wenn die Leistung ausschließlich dafür bezogen wurde, für eine dem Grunde nach unentgeltliche Wertabgabe nach § 3 Abs. 1b oder § 3 Abs. 9a UStG verwendet zu werden. Der Unternehmer ist dann gleich vom Vorsteuerabzug ausgeschlossen, da er die Leistung nicht für seine wirtschaftliche Tätigkeit bezogen hat.
Rz. 331
Wird gegenüber dem Personal eine unentgeltliche Ausgangsleistung ausgeführt, bei der nicht nur zu diesem Zweck bezogene Eingangsleistungen verwendet werden, kann es sich um unentgeltliche Wertabgaben nach § 3 Abs. 1b S. 1 Nr. 2 UStG oder um unentgeltliche sonstige Leistungen nach § 3 Abs. 9a UStG handeln. Eine unentgeltliche Leistung i. S. d. Regelungen liegt aber nur dann vor, wenn das Personal weder eine Zahlung für die Leistung aufwendet, noch die Arbeitsleistung des Personals als Gegenleistung anzusehen ist (vgl. dazu auch Rz. 314). Bei den unentgeltlichen Wertabgaben nach § 3 Abs. 1b UStG ist für die Steuerbarkeit Voraussetzung, dass der Unternehmer bei dem Leistungsbezug einen Vorsteuerabzug hatte (§ 3 Abs. 1b S. 2 UStG). Bei unentgeltlich ausgeführten sonstigen Leistungen, die in der Nutzung von Gegenständen bestehen (§ 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG), unterliegt die Wertabgabe nur insoweit der Besteuerung, wie der Unternehmer den Vorsteuerabzug hatte. Der Ort der unentgeltlichen Wertabgaben bestimmte sich bis zum 17.12.2019 nach § 3f UStG und war dort, wo der leistende Unternehmer sein Unternehmen betreibt bzw. eine die Leistung ausführende Betriebsstätte unterhält. Da die Regelung des § 3f UStG als nicht mit dem Unionsrecht vereinbare Vorschrift zum 18.12.2019 ersatzlos aufgehoben worden war, bestimmt sich seitdem der Ort unentgeltlicher Wertabgaben analog der Vorschriften für entgeltliche Leistungen, sodass sich der Ort jeweils in Abhängigkeit der Art der ausgeführten unentgeltlichen Leistung bestimmt. Dabei ist zu beachten, dass eine unentgeltliche Wertabgabe grundsätzlich nicht als "Vermietungsleistung" angesehen werden kann; Vermietung setzt immer eine entgeltliche Leistung voraus.[2] Soweit die danach steuerbare Leistung dem Grunde nach einer Steuerbefreiung unterliegt, ist diese auch bei den unentgeltlichen Wertabgaben an das Personal anzuwenden; so ist die Überlassung von Werksdienstwohnungen durch Arbeitgeber an das Personal nach § 4 Nr. 12 S. 1 UStG steuerfrei.[3]
Bei einer kurzfristigen Überlassung von Wohn- und Schlafräumen an das Personal (z. B. gegenüber Saison-Personal) kommt der ermäßigte Steuersatz nach § 12 Abs. 2 Nr. 11 UStG zur Anwendung.[4]
Rz. 332
Die Bemessungsgrundlage unentgeltlicher Wertabgaben bestimmt sich nach § 10 Abs. 4 UStG, vgl. dazu grundsätzlich die Kommentierung zu § 10 Abs. 4 UStG. In einigen Fällen wird die Ermittlung der Bemessungsgrundlage nach § 10 Abs. 4 UStG jedoch zu Schwierigkeiten führen, da die Ausgaben im Zusammenhang mit den ausgeführten unentgeltlichen Wertabgaben nicht hinreichend genau ermittelbar sind. Die Finanzverwaltung lässt es deshalb zu, dass in bestimmten Fällen aus Vereinfachungsgründen die Bemessungsgrundlage abweichend von § 10 Abs. 4 UStG nach den lohnsteuerlichen Werten ermittelt werden kann. Solche Fälle sind insbesondere:
- Bei freier Unterkunft und freier Verpflegung kann von den in der Sozialversicherungsentgeltverordnung angegebenen Werten ausgegangen werden, bei der Überlassung von einer Wohnung wird aber – soweit keine kurzfristige Beherbergung vorliegt – die Steuerfreiheit nach § 4 Nr. 12 S. 1 Buchst. a UStG anzuwenden sein.[5] Die steuerfreie Überlassung setzt aber eine Nutzungsüberlassung von Wohnraum im Rahmen eines Mietvertrags oder eines Anstellungsvertrags voraus.[6] Die Überlassung von Räumen an das Personal ist aber dann nach § 4 Nr. 12 S. 2 UStG nicht steuerfrei, wenn es sich um Räume handelt, die wahlweise zur vorübergehenden Beherbergung von Gästen oder zur Unterbringung von Saison-Personal bereit gehalten werden.[7]
- Bei der unentgeltlichen Abgabe von Mahlzeiten durch eine unternehmenseigene Kantine kann aus Vereinfachungsgründen von den Werten der Sozialversicherungsentgeltverordnung ausgegangen werden.[8]
- Bei unentgeltlicher kurzfristiger Überlassung von Fahrzeugen können die lohnsteuerlichen Werte angesetzt werden.[9]
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