Rückwirkende Begründung einer körperschaftsteuerlichen Organschaft nach Ausgliederung eines Teilbetriebs zur Neugründung und nach Anteilseinbringung

Leitsatz

Die Voraussetzungen einer Organschaft gem. §§ 14ff. KStG sind infolge der in § 12 Abs. 3 S. 1 UmwStG 1995 angeordneten Gesamtrechtsnachfolge der übernehmenden Gesellschaft in die Position der übertragenden Gesellschaft auch nach einer vorangegangenen Ausgliederung eines Teilbetriebs zur Neugründung und einer anschließenden Anteilseinbringung von Beginn des Wirtschaftsjahrs der Organgesellschaft an erfüllt.

Normenkette

§ 14 Abs. 1, § 17 KStG, § 2 Abs. 1, § 4 Abs. 2 S. 3, § 12 Abs. 3 S. 1, § 20 Abs. 1, 7 und 8 S. 1, § 22 Abs. 1 UmwStG 1995

Sachverhalt

Folgende Umstrukturierungsvorgänge galt es zu beurteilen:

Die Klägerin ist eine am 16.04.2004 durch Ausgliederung zweier Teilbetriebe zur Neugründung aus einer GmbH I hervorgegangene GmbH II. Die Ausgliederung erfolgte mit Wirkung zum 01.01.2004 und wurde am 24.06.2004 in das Handelsregister eingetragen. Die GmbH I war nach der Ausgliederung zunächst Alleingesellschafterin der GmbH II. Darüber hinaus hielt sie sämtliche Anteile an einer GmbH III.

Mit Gesellschafterbeschluss ebenfalls vom 16.04.2004 brachte die GmbH I ihre Beteiligung an der GmbH II im Rahmen einer Kapitalerhöhung bei der GmbH III in diese ein. Auch diese Einbringung erfolgte mit wirtschaftlicher Wirkung zum 01.01.2004 und wurde am 08.10.2004 in das Handelsregister eingetragen. Alleingesellschafterin der Klägerin war seitdem die GmbH III.

Nochmals am 16.04.2004 schlossen die GmbH II und die GmbH III einen Gewinnabführungsvertrag, der am 25.10.2004 in das Handelsregister eingetragen wurde.

Die Klägerin (= GmbH II) legte ihrer Steuererklärung für das Streitjahr 2004 eine körperschaftsteuerliche Organschaft zwischen ihr und der GmbH III zugrunde. Dem folgte das FA nicht. Es bezog sich auf das BMF-Schreiben vom 26.08.2003 (BStBl I 2003, 437 Tz. 12) und ging davon aus, es fehle die erforderliche finanzielle Eingliederung.

Die Klage gegen die hiernach festgesetzte KSt blieb erfolglos (Sächsisches FG, Urteil vom 26.08.2009, 6 K 2295/06, Haufe-Index 2320292, EFG 2010, 1160).

Entscheidung

Der BFH hob das FG-Urteil auf und gab der Klage statt:

Infolge des Eintritts in die Rechtsnachfolge der GmbH I sei die GmbH III an deren Stelle getreten, und das gelte wegen § 12 Abs. 3 S. 1 UmwStG 1995 denn auch für die organschaftlichen Tatbestandserfordernisse einschließlich des Merkmals der finanziellen Eingliederung. Auch des Abschlusses eines erneuten Ergebnisabführungsvertrags bedürfe es nicht.

Hinweis

Es handelt sich um eine wichtige Entscheidung des BFH an der Schnittstelle von KSt- und UmwSt-Recht:

1. Durch Urteil vom 17.09,2003, I R 55/02 (BFH/NV 2004, 139, BFH/PR 2004, 24) hatte der BFH entschieden, dass eine durch übertragende Umwandlung aus einer Personengesellschaft entstandene Kapitalgesellschaft jedenfalls dann rückwirkend vom Beginn des Wirtschaftsjahrs an gewerbesteuerliche Organgesellschaft sein kann, wenn (1.) der steuerliche Übertragungsstichtag gem. § 20 Abs. 8 S. 1 UmwStG 1995 auf den Beginn des Wirtschaftsjahrs zurückverlegt wird und (2.) die Eingliederungsvoraussetzungen gem. § 2 Abs. 2 S. 2 GewStG 1999 i.V.m. § 14 Nrn. 1 und 2 KStG 1999 tatsächlich bereits zu Beginn des Wirtschaftsjahrs erfüllt waren. Der Mangel, dass die GmbH & Co. KG als Personengesellschaft selbst nicht Organgesellschaft sein konnte, werde durch die Rückwirkungsfiktion des § 25 i.V.m. § 20 Abs. 7 und Abs. 8 UmwStG behoben.

2. Das richtete sich gegen die einschlägige Verwaltungspraxis (BMF, Schreiben vom 25.03.1998, BStBl I 1998, 268, Tz. Org. 05, Org. 13, Org. 18). Das BMF änderte seine Meinung jedoch (im Schreiben vom 24.05.2004, BStBl I 2004, 549) und schien dem BFH zu folgen – das aber "über den entschiedenen Einzelfall hinaus nur (…), wenn der Sachverhalt jenem entspricht, der dem Urteil zugrunde lag":

• Der Rückbezug der Organschaft wird steuerlich in Fallgestaltungen anerkannt, bei denen die bisherige Muttergesellschaft umgewandelt wird, die Tochterbeteiligung auf die Übernehmerin übergeht und die übernehmende Muttergesellschaft als neuer Organträger in den weiterbestehenden Ergebnisabführungsvertrag eintritt. Auch wenn die Tochterbeteiligung in eine andere Gesellschaft eingebracht und zu dieser die Organschaft fortgeführt oder neu begründet wird, wird offenbar eine Anschlussorganschaft akzeptiert, vorausgesetzt, der Ergebnisabführungsvertrag wird noch im selben Jahr abgeschlossen. Nur dann, wenn die Tochtergesellschaft zuvor nicht existierte und sie neu begründet wurde, wird eine Rückwirkung als unmöglich erachtet.

• Hinsichtlich des Tatbestandsmerkmals der finanziellen Eingliederung soll hingegen alles so bleiben wie vordem. Insbesondere soll bei einer Abspaltung, Ausgliederung oder Einbringung eines Teilbetriebs des Organträgers unter Abschluss eines Gewinnabführungsvertrags mit der neu gegründeten Tochtergesellschaft die rückwirkende Begründung eines Organschaftsverhältnisses nicht möglich sein. Das wurde sodann im BMF-Schreiben vom 26.08.2003 (BStBl I 2003, 437 Tz. 12) nochmals bekräftigt.

  Es stört die Finanzverwaltung nich...