Rückstellungen: ABC / Gewährleistung

Rückstellungen für Gewährleistungsverpflichtungen bestehen regelmäßig gegenüber Vertragspartnern. Gewährleistungsverpflichtungen können auf vertraglicher (Zusicherung von Eigenschaften) oder gesetzlicher (z. B. § 477 BGB) Grundlage entstehen. Die Verpflichtungen betreffen z. B. kostenlose Nacharbeiten, Ersatzlieferungen, Minderungen, Rückgewährungen nach Rücktritt vom Vertrag, Schadensersatzleistungen. Die Rückstellung kann entweder als Einzelrückstellung für konkrete Einzelfälle oder als Pauschalrückstellung (z. B. ein anhand von Erfahrungswerten ermittelter Prozentsatz vom garantiebehafteten Umsatz) berechnet werden. Die Höhe der Inanspruchnahme kann ggf. mittels Schätzverfahren ermittelt werden.^[1] Die Bewertung erfolgt i. H. d. zu erwartenden Aufwendungen für die Erfüllung der Verpflichtung, d. h., es sind sämtliche Aufwendungen einzubeziehen (Vollkosten). Eine vom Käufer nach dem Abschlussstichtag bis zum Tag der Bilanzaufstellung erfolgte Erklärung des Rücktritts vom Kaufvertrag ist wertbegründend und nicht in der Rückstellung zu berücksichtigen, soweit am Abschlussstichtag der Rücktritt nicht wahrscheinlich war.^[2] Wurden allerdings am Abschlussstichtag bereits Verhandlungen über einen möglichen Rücktritt geführt und war die Ausübung des Rücktritts am Abschlussstichtag wahrscheinlich, ist dies der Rückstellungsbewertung zugrunde zu legen. Eine Verpflichtung zur Rücknahme einer mangelhaften Lieferung ist mit dem zurückzuzahlenden Kaufpreis abzgl. des Zeitwerts der mangelhaften Ware zu bewerten.^[3] Soweit Automobilhersteller Gewährleistungsverpflichtungen gegenüber ihren Vertragshändlern durch die Erteilung von Gutschriften für die vom Hersteller gelieferten und vom Händler verwendeten Ersatzteile erfüllen, sind der Rückstellung die Nettopreise der Vertragshändler und nicht die eigenen Aufwendungen (Selbstkosten) zugrunde zu legen.^[4] Bestehen am Abschlussstichtag Rückgriffsansprüche gegen Dritte, ist deren Aktivierung zu prüfen.^[5]

[1] Vgl. Hommel/Schulte, BB 2004, S. 1674.

[2] Vgl. BFH, Urteil v. 28.3.2000, VIII R 77/96, DStR 2000 S. 1176.

[3] A. A. BMF, Schreiben v. 21.1.2002, IV A 6 – S 2137–1402, WPg 2002 S. 390.

[4] Vgl. BFH, Urteil v. 13.11.1991, I R 129/90, BStBl 1992 II S. 519.

[5] Zur Berücksichtigung nicht aktivierbarer Rückgriffsansprüche bei der Rückstellungsbewertung vgl. Bertram u. a., in Bertram/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar, 14. Aufl. 2023, § 253 HGB Rz 37. Wegen Gewährleistungsverpflichtungen, die ohne rechtliche Verpflichtung erbracht werden (§ 249 Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 HGB), vgl. Bertram, in Bertram/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar, 14. Aufl. 2023, § 249 HGB Rz 190.