Wenn das Ersatzwirtschaftsgut nicht sofort, sondern erst nach dem Bilanzstichtag angeschafft wird, kann der Unternehmer steuerlich eine Rücklage für Ersatzbeschaffung bilden. Diese Rücklage ist handelsrechtlich unzulässig, sodass auch in dieser Situation passive latente Steuern auszuweisen sind.
Auflösung: Die Rücklage für die Ersatzbeschaffung ist aufzulösen, wenn das Ersatzwirtschaftsgut entweder angeschafft oder hergestellt oder die Absicht der Ersatzbeschaffung endgültig aufgegeben worden ist. Wird kein Ersatzwirtschaftsgut angeschafft, muss der Unternehmer die Rücklage gewinnerhöhend auflösen.
Außerdem muss die Rücklage für Ersatzbeschaffung aufgelöst werden, wenn die Investition nicht innerhalb einer bestimmten Frist erfolgt.
Bis zum Urteil des BFH vom 12.1.2012[1] betrug die Reinvestitionsfrist ein bzw. bei Ausscheiden eines Grundstücks oder Gebäudes aus dem Betriebsvermögen 2 Jahre.
Mit o. g. Urteil hat der BFH jedoch die Reinvestitionsfrist an diejenige des § 6b EStG angepasst. Danach beträgt die Reinvestitionsfrist 4 Jahre nach Bildung der Rücklage. Für die Herstellung eines neuen Gebäudes legte er die Frist auf 6 Jahre fest.
Dem ist auch die Finanzverwaltung gefolgt und hat R 6.6 EStR entsprechend geändert. Nach R 6.6 Abs. 4 EStR beträgt die Reinvestitionsfrist bzgl. eines beweglichen Wirtschaftsguts ein Jahr. Die Frist kann im Einzelfall angemessen auf bis zu 4 Jahre verlängert werden, wenn der Steuerpflichtige glaubhaft macht, dass die Ersatzbeschaffung noch ernstlich geplant und zu erwarten ist, aus besonderen Gründen aber noch nicht durchgeführt werden konnte.
Die Frist beträgt beim Ausscheiden eines Grundstücks oder Gebäudes 4 Jahre. Bei neu hergestellten Gebäuden verlängert sich die Frist auf 6 Jahre. Soweit eine Übertragung der bei dem Grund und Boden aufgedeckten stillen Reserven auf die Anschaffungskosten des erworbenen Grund und Bodens nicht möglich ist, können die stillen Reserven auf die Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Gebäudes übertragen werden. Entsprechendes gilt für die bei dem Gebäude aufgedeckten stillen Reserven.
Die Gewinnverwirklichung durch einen behördlichen Eingriff kann auch vermieden werden, wenn das Ersatzwirtschaftsgut vor dem Eingriff angeschafft oder hergestellt wurde. Der Unternehmer muss aber einen ursächlichen Zusammenhang zwischen Veräußerung und Ersatzbeschaffung darlegen können.[2]
Die Fristverlängerung auf 6 Jahre wird nicht gewährt, wenn an einem bestehenden Gebäude Umbau-, Ausbau- oder Erweiterungsarbeiten durchgeführt werden. Hier gelten weiterhin die 4 Jahre Reinvestitionsfrist.
Reinvestitionsfristen
| Reinvestitionswirtschaftsgut | bewegliches Wirtschaftsgut | Gebäude (Anschaffung) | Gebäude (Herstellung) |
|---|---|---|---|
| R 6.6 EStR | 1 Jahr | 4 Jahre | 6 Jahre |
| gem. BMF-Schreiben vom 13.1.2021 | + 1 weiteres Jahr | + 1 weiteres Jahr | + 1 weiteres Jahr |
Vorübergehende Verlängerung der Reinvestitionsfristen aufgrund COVID-19-Pandemie
Die in R 6.6 EStR geregelten Fristen für die Ersatzbeschaffung verlängert sich um jeweils ein Jahr, wenn die genannten Fristen ansonsten in einem nach dem 29.2.2020 und vor dem 1.1.2021 endenden Wirtschaftsjahr ablaufen würden.[3]
Beispiel:
Die Lagerhalle des Unternehmers Pech wurde infolge höherer Gewalt in 2014 zerstört. Aus der Versicherungsentschädigung stellt Pech in seiner Bilanz zum 31.12.2014 eine Rücklage für Ersatzbeschaffung ein. Seine Reinvestitionsfrist beträgt 6 Jahre und endet mithin mit Ablauf des 31.12.2020.
Die Fertigstellung seiner neuen Lagerhalle wurde am 19.6.2021 beendet und damit außerhalb der Reinvestitionsfrist. Durch die Verlängerungsregelung des Bundesministeriums der Finanzen verlängert sich Pechs Reinvestitionsfrist bis zum 31.12.2021. Damit ist die Fertigstellung der Lagerhalle rechtzeitig (fristgerecht) erfolgt und Pech kann die Rücklage auf die Anschaffung der neuen Halle buchhalterisch übertragen und damit die Versteuerung vermeiden.
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