2.1 Welche Leistungsempfänger werden Steuerschuldner?
Erbringt ein im Inland ansässiger Leistender eine Bauleistung nach § 13b Abs. 2 Nr. 4 UStG[1] setzt die Reverse-Charge-Regelung u. a. voraus, dass der Leistungsempfänger ein Unternehmer ist, der selbst "Bauleistender" ist.
Mehrfache Änderung der Rechtslage in 2014
Aufgrund des BFH-Urteils vom 22.8.2013[2], der dazu ergangenen Verwaltungsanweisungen[3] und schließlich einer Gesetzesänderung zum 1.10.2014 sind im Jahr 2014 3 Zeiträume zu unterscheiden. Dabei wird abgestellt auf die Ausführung/Fertigstellung der Bauumsätze.
Wichtige Hinweise und diverse Beispiele auch zur Übergangsproblematik enthält das BMF-Schreiben vom 26.9.2014.[4]
S. Abschnitt 2.2.
2.1.1 Fertigstellung bis zum 15.2.2014
Die Verwaltungsauffassung betrachtete ab 2011 auch sog. Bauträger als Bauleistende i. S. d. § 13b Abs. 2 Nr. 4 UStG.
Nach dem BFH-Urteil vom 22.8.2013 wird der unternehmerische Leistungsempfänger jedoch nur dann Umsatzsteuerschuldner i. S.§ 13b UStG, wenn er die an ihn erbrachte "Bauleistung" seinerseits unmittelbar zur Erbringung einer eigenen "Bauleistung" verwendet.[1] Abweichend von der vorherigen Verwaltungsauffassung sind daher lt. BFH echte Bauträger (= bauen auf eigenem Grundstück) keine Steuerschuldner nach § 13b Abs. 2 Nr. 4 UStG (außer wenn sie Bauleistungen eines im Ausland ansässigen Unternehmers beziehen).
Die Verwaltung hat die Grundsätze des BFH übernommen.[2] Danach bleiben sog. Generalunternehmer (= erbringen Bauleistungen auf fremden Grundstücken) für bezogene Bauleistungen weiter Umsatzsteuerschuldner nach § 13b UStG.
Ist ein Unternehmer sowohl als (echter) Bauträger als auch als Generalunternehmer tätig, kommt es auf die Verwendung der von ihm bezogenen Bauleistung an. Maßgeblich ist dann, ob der Unternehmer die Bauleistung für eine steuerfreie Grundstücksübertragung als Bauträger oder für eine eigene steuerpflichtige Bauleistung als Generalunternehmer verwendet.
Nachweis Verwendung für eigene Bauleistungen
Nach der geänderten Verwaltungsauffassung reicht eine schriftliche Bestätigung des Leistungsempfängers, dass er die bezogene Bauleistung selbst für eine von ihm selbst zu erbringende Bauleistung verwenden wird, aus. Ggf. ist der Leistungsempfänger auch dann Steuerschuldner, wenn sich hinterher herausstellt, dass er die Leistung tatsächlich nicht zur Ausführung einer Bauleistung verwendet hat (außer wenn der Leistende von der Unrichtigkeit der Bestätigung wusste).
Vertragspartner können am Reverse-Charge-Verfahren festhalten
Haben Leistender und Leistungsempfänger die Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers für vor dem 15.2.2014 ausgeführte Bauleistungen einvernehmlich angewendet, können sie – entgegen dem BFH-Urteil vom 22.8.2013 – einvernehmlich an der Anwendung des § 13b UStG festhalten (Nichtbeanstandungsregelung).[3] Gleiches gilt für Bauleistungen, mit deren Ausführung vor dem 15.2.2014 begonnen wurde.[4] Auf die einvernehmliche Beibehaltung des § 13b UStG ist in der (Schluss-)Rechnung hinzuweisen.
Die o. g. Problematik betrifft hauptsächlich Bauleistungen an echte Bauträger, da diese wegen des BFH-Urteils vom 22.8.2013 nicht mehr Steuerschuldner nach § 13b Abs. 2 Nr. 4 UStG sind.
Keine einvernehmliche Beibehaltung des § 13b UStG bei Bauträgern: Folgen
Beruft sich ein Bauträger bis zur Festsetzungsverjährung seiner Umsatzsteuer-Veranlagung für vor dem 15.2.2014 erbrachte oder begonnene Bauleistungen auf das BFH-Urteil vom 22.8.2013,
- muss das Finanzamt dem Bauträger die nach § 13b UStG abgeführte Umsatzsteuer ggf. zzgl. Erstattungszinsen nach § 233a AO erstatten (zur evtl. Verrechnung mit der vom Leistenden an das Finanzamt abgetretenen zivilrechtlichen Umsatzsteuerforderung an den Bauträger vgl. nachfolgende Ausführungen zu § 27 Abs. 19 UStG).
- muss der Leistende als jetzt (originärer) Steuerschuldner die von ihm an das Finanzamt abzuführende Umsatzsteuer dem Leistungsempfänger in Rechnung stellen (zur evtl. Verrechnung mit der vom Leistenden an das Finanzamt abgetretenen zivilrechtlichen Umsatzsteuerforderung an den Bauträger vgl. nachfolgende Ausführungen zu § 27 Abs. 19 UStG).[5]
- Die vorzunehmende Berichtigung der Umsatzsteuer kann der Leistende anstatt in den Anzahlungsrechnungen unter bestimmten Umständen in der Schlussrechnung vornehmen.
- Das für den leistenden Unternehmer zuständige Finanzamt kann auf Antrag zulassen, dass der leistende Unternehmer dem Finanzamt den ihm gegen den Leistungsempfänger zustehenden Anspruch auf (nachträgliche) Zahlung der gesetzlich entstandenen Umsatzsteuer abtritt, wenn die Annahme der Steuerschuld des Leistungsempfängers im Vertrauen auf eine Verwaltungsanweisung beruhte und der leistende Unternehmer bei der Durchsetzung des abgetretenen Anspruchs mitwirkt.[6]
Nachzahlungs- bzw. Erstattungszinsen nach § 233a AO
[7]:
Die Verzinsung der Umsatzsteuernachforderung ge...
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