Bei der Veräußerung von Grundbesitz gegen eine Veräußerungs- bzw. Erwerbsrente stellt der Kapitalwert (Barwert, Tilgungsanteil) der Rente für den Erwerber die Anschaffungskosten für das erworbene Grundstück dar. Diese Anschaffungskosten des Käufers müssen auf das Gebäude einerseits und den Grund und Boden andererseits nach dem Verhältnis der Verkehrswerte aufgeteilt werden.[1] Zunächst sind Boden- und Gebäudewert gesondert zu ermitteln und sodann die Anschaffungskosten nach dem Verhältnis der beiden Wertanteile in Anschaffungskosten für den Grund- und Bodenanteil und den Gebäudeanteil aufzuteilen.[2] Da das Gebäude bei einer Vermietung abgeschrieben wird, bilden die auf das Gebäude entfallenden Anschaffungskosten die Bemessungsgrundlage für die Gebäudeabschreibung.
Im betrieblichen Bereich wird der Barwert üblicherweise nach versicherungsmathematischen Grundsätzen ermittelt. Für den Bereich der Überschusseinkünfte, vor allem der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, ergibt sich aus § 1 BewG – da keine abweichende Sonderregelung vorhanden ist –, dass der Barwert prinzipiell nach den Vorschriften des Bewertungsgesetzes zu ermitteln ist.[3]
Ob der Barwert wiederkehrender Leistungen auch im Rahmen der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung versicherungsmathematisch ermittelt werden kann, wenn der Steuerpflichtige selbst diese Art der Berechnung den getroffenen Vereinbarungen zugrunde gelegt hat, oder wenn er darauf besteht, diese Schätzmethode als die exaktere[4] anzuwenden, hat der BFH[5] offengelassen. Die Finanzverwaltung[6] gewährt insoweit ein Wahlrecht. Zu beachten ist, dass sich die ursprünglich ermittelten Anschaffungskosten nicht ändern, wenn sich die Rente aufgrund einer Wertsicherungsklausel erhöht.[7] Bei der Kapitalwertberechnung[8] ist die voraussichtliche Laufzeit der Leibrente nach der zum jeweiligen Berechnungszeitpunkt geltenden Sterbetafel zu bemessen.[9]
Nutzt der Käufer das erworbene Grundstück zur Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung, kann er den Ertragsanteil der Veräußerungsleibrente als Werbungskosten bei seinen Einkünften aus Vermietung und Verpachtung abziehen.[10] Bei der Erhöhung der Rente aufgrund einer Wertsicherungsklausel ist auch der Ertragsanteil des Erhöhungsbetrags als Werbungskosten abzugsfähig.[11]
Ermittlung der Gebäudeanschaffungskosten mittels des Rentenbarwerts
K hat am 1.3.2023 von seiner Mutter M ein Mietwohngrundstück gegen Zahlung einer lebenslänglichen Rente von monatlich 2.500 EUR erworben. Der Wert der Leistung und Gegenleistung wurden wie unter Fremden gegeneinander abgewogen. Der Kaufvertrag enthält eine am Lebenshaltungskostenindex orientierte Wertsicherungsklausel, der zufolge sich die Rentenzahlungen ab 1.1.2025 auf monatlich 2.800 EUR erhöhen. Frau M war bei Beginn der Rente 60 Jahre alt. Der Wert des Grund und Bodens beträgt 20 % des Kaufpreises.
Die Anschaffungskosten des K für das Grundstück werden durch den Kapitalwert der Rente im Zeitpunkt der Anschaffung bestimmt. Der Barwert errechnet sich wie folgt[12]:
Jahresbetrag ursprüngliche Rente: 12 × 2.500 EUR = 30.000 EUR Vervielfältiger[13] nach dem Lebensalter von Frau M = 13,879 |
||
| Barwert: 30.000 EUR × 13,879 = | 416.370 EUR | |
| ./. | Wert des Grund und Bodens: 20 % von 416.370 EUR = | ./. 83.274 EUR |
| Gebäude-Anschaffungskosten = AfA-Bemessungsgrundlage | 333.096 EUR | |
Erhöhen sich die Rentenzahlungen aufgrund der Wertsicherungsklausel, bleibt die AfA-Bemessungsgrundlage unverändert.
Rentenzahlungen i. H. d. Ertragsanteils als Werbungskosten abzugsfähig
K kann den Ertragsanteil der Rentenzahlungen als Werbungskosten bei seinen Einkünften aus Vermietung und Verpachtung abziehen. Da Frau M zu Beginn der Rente das 60. Lebensjahr vollendet hat, beträgt der Ertragsanteil 22 %. Für das Jahr 2023 ergibt sich folgender Abzugsbetrag:
| 12 × 2.800 EUR = 33.600 EUR | |
| hiervon 22 % | 7.392 EUR |
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