Zusammenfassung
Handelsrechtlich wird unter Realteilung eine "andere Art der Auseinandersetzung" des Gesellschaftsvermögens einer aufgelösten Personengesellschaft verstanden, die in Form der Naturalteilung vollzogen wird.[1] Der Begriff der "Realteilung" einer Mitunternehmerschaft i. S. d. § 16 Abs. 3 Satz 2 EStG ist ein steuerrechtlicher Eigenbegriff.[2] Seine Auslegung ist daher nicht mehr – wie die frühere BFH-Rechtsprechung angenommen hat – an das Zivilrecht gebunden.[3] Die Realteilung einer Mitunternehmerschaft i. S. d. § 16 Abs. 3 Satz 2 EStG ist ihrem Wesen nach der umgekehrte Fall einer Einbringung.[4] Die Realteilung bezweckt, wirtschaftlich sinnvolle Umstrukturierungsvorgänge durch Buchwertfortführung steuerlich nicht zu belasten, solange die steuerliche Erfassung stiller Reserven sichergestellt ist. Es handelt sich um eine Umstrukturierungsmaßnahme, bei der die Aufdeckung stiller Reserven vermieden werden soll. Zu unterscheiden ist die Realteilung mit und ohne Spitzenausgleich.
Die Realteilung ist steuergesetzlich in § 16 Abs. 3 Sätze 2-4 EStG geregelt. Verwaltungsseitige Erläuterungen finden sich u. a. im Realteilungserlass.[5] Nach Rn. 32 des "neuen" BMF-Schreibens gelten die Übergangsregelungen aus dem „alten“ Realteilungserlass v. 20.12.2016, BStBl 2017 I S. 36, fort. Auf einvernehmlichen Antrag aller Mitunternehmer sind die Grundsätze des neuen Realteilungserlasses v. 19.12.2018 in den Fällen einer „unechten" Realteilung nicht anzuwenden, wenn die "unechte" Realteilung vor dem 1.1.2019 stattgefunden hat.
1 Realteilungsregelung des § 16 Abs. 3 Satz 2 bis 4 EStG im Überblick
§ 16 Abs. 3 Satz 2 EStG ordnet an, dass alle bei der Realteilung einer Mitunternehmerschaft zugewiesenen Wirtschaftsgüter zwingend mit den Buchwerten anzusetzen sind, wenn sie in ein Betriebsvermögen des bisherigen Mitunternehmers überführt werden und die Besteuerung der stillen Reserven sichergestellt ist; der übernehmende Mitunternehmer ist an diese Werte gebunden. Das gilt prinzipiell unabhängig davon, ob bei der Realteilung Teilbetriebe, Mitunternehmeranteile oder nur einzelne Wirtschaftsgüter übertragen werden.
Einschränkungen
Dagegen ist für den jeweiligen Übertragungsvorgang rückwirkend der gemeine Wert anzusetzen, soweit bei einer Realteilung, bei der einzelne Wirtschaftsgüter übertragen worden sind, zum Buchwert übertragener Grund und Boden, übertragene Gebäude oder andere übertragene wesentliche Betriebsgrundlagen innerhalb der Sperrfrist nach der Übertragung veräußert oder entnommen werden; diese Sperrfrist endet 3 Jahre nach Abgabe der Steuererklärung der Mitunternehmerschaft für den Veranlagungszeitraum der Realteilung.[1] Darüber hinaus ist nach § 16 Abs. 3 Satz 4 EStG eine Buchwertfortführung bei Zuteilung von einzelnen Wirtschaftsgütern unzulässig, soweit die Wirtschaftsgüter unmittelbar oder mittelbar auf eine Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse übertragen werden; in diesem Fall ist bei der Übertragung der gemeine Wert anzusetzen.
Die Realteilungsregeln gelten nicht nur für gewerbliche, sondern auch für land- und forstwirtschaftliche Betriebe[2] sowie bei Betriebsvermögen, das der selbständigen Arbeit[3] dient. Die steuerlichen Realteilungsgrundsätze sind darüber hinaus auch bei der Realteilung im Rahmen der Auseinandersetzung einer Erbengemeinschaft anzuwenden.[4]
2 Aktuelle Rechtsentwicklungen
2.1 Ausscheiden aus einer fortbestehenden Personengesellschaft unter Übernahme eines Teilbetriebs
Der Begriff der "Realteilung" wird vom Gesetz nur vorausgesetzt, aber nicht definiert.[1] Der BFH[2] und die Finanzverwaltung verstanden u...
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