Werden die Lohn- oder Einkommensersatzleistungen (Lohnersatzleistungen) zurückgezahlt, sind sie von den im Rückzahlungsjahr bezogenen Leistungsbeträgen abzusetzen, unabhängig davon, ob die zurückgezahlten Beträge im Jahr ihres Bezugs dem Progressionsvorbehalt unterlegen haben. Dies gilt auch bei abgekürztem Zahlungsweg.[1] Ergibt sich durch die Absetzung ein negativer Betrag, weil die Rückzahlungen höher sind als die im selben Jahr empfangenen Beträge oder weil den zurückgezahlten keine empfangenen Beträge gegenüberstehen, ist auch der negative Betrag bei der Ermittlung des besonderen Steuersatzes nach § 32b EStG zu berücksichtigen (negativer Progressionsvorbehalt). Der negative Progressionsvorbehalt kann zu einem Steuersatz von Null führen.

Die Rückzahlungen können entweder dem Jahr zugerechnet werden, in dem der Rückforderungsbescheid ausgestellt worden ist, oder auf Antrag dem Kalenderjahr, in dem die Beträge tatsächlich bezahlt worden sind. In diesem Fall ist der Zeitpunkt der Zahlung durch geeignete Belege (z. B. Überweisungen) nachzuweisen.

 
Praxis-Beispiel

Negativer Progressionsvorbehalt

Arbeitnehmer A hat in 2021 Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit i. H. v. 15.000 EUR erzielt. A musste in 2021 Lohnersatzleistungen i. H. v. 1.500 EUR zurückzahlen. Die abzugsfähigen Sonderausgaben und außergewöhnlichen Belastungen betragen 2.500 EUR.

  • Ermittlung des Steuersatz-Einkommens

Vom bereits als Steuer-Bemessungsgrundlage ermittelten zu versteuernden Einkommen (15.000 EUR abzgl. 2.500 EUR Sonderausgaben und außergewöhnliche Belastungen = 12.500 EUR) als Ausgangsgröße sind die Lohnersatzleistungen abzuziehen.

 
Ausgangsgröße 12.500 EUR
./. zurückgezahlte Lohnersatzleistungen ./. 1.500 EUR
Steuersatz-Einkommen 11.000 EUR
  • Ermittlung der Steuer auf das Steuersatz-Einkommen

    Bei einem zu versteuernden Einkommen von 11.000 EUR beträgt die Steuer bei einer Einzelveranlagung 191 EUR.

  • Ermittlung des Steuersatzes auf das Steuersatz-Einkommen (besonderer Steuersatz)

    247 EUR dividiert durch 11.000 EUR = 0,017363 × 100 = 1,7363 %

  • Ermittlung der Einkommensteuer unter Berücksichtigung des Progressionsvorbehalts

    1. Anwendung des besonderen Steuersatzes auf das zu versteuernde Einkommen

      12.500 EUR × 1,7363 % = 217,04 EUR

    2. Abrundung auf vollen EUR-Betrag

      Die Einkommensteuer beträgt bei Einzelveranlagung 217 EUR.

Anmerkung:

Ohne Berücksichtigung des negativen Progressionsvorbehalts würde sich eine Steuer i. H. v. 461 EUR ergeben.

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