Pensionszusagen / 7 Nachholverbot

Bei neueren Pensionszusagen ist der Ausweis einer Rückstellung handelsrechtlich und steuerrechtlich zwingend vorgeschrieben. Soweit jedoch Zusagen vor dem 1.1.1987 gegeben wurden, gilt jedoch das frühere Passivierungswahlrecht weiter.^[1] Insoweit ist für die jährlichen Zuführungen eine Obergrenze zu beachten, nach der die Rückstellung höchstens um den Unterschiedsbetrag zwischen dem Teilwert der Pensionsverpflichtung am Schluss des Wirtschaftsjahres und dem Teilwert am Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres aufgestockt werden darf.^[2]  Versäumt ein Steuerpflichtiger in den Vorjahren, Beträge gewinnmindernd dem Passivposten Pensionsrückstellung zuzuführen, kann er den dort verursachten Aufwand nicht nachholen (Nachholverbot).^[3] Das Nachholverbot findet jedoch keine Anwendung, wenn zwar eine Pensionsverpflichtung bestand, für diese aber in den Vorjahren keine Pensionsrückstellung nach § 6a EStG gebildet werden durfte.^[4]

Zum anderen greift das Nachholverbot nicht, wenn die unterbliebene Rückstellung auf Veranlassung der Finanzverwaltung unterblieben ist.^[5]

Das Nachholverbot greift jedoch, wenn in der Vergangeheit zulässige Rückstellungen aufgrund eines Rechtsirrtums versehentlich unterlassen wurden.^[6]

Ein Nachholverbot besteht auch dann, wenn die Rückstellung in einem vorangegangenen Wirtschaftsjahr aufgrund einer zulässigen Berechnungsmethode niedriger als möglich bewertet worden ist.^[7]

Auf Zuführungen zu verzichten, kann in Jahren eines Gewinneinbruchs oder eines Verlustes sinnvoll sein. Dabei sind die Möglichkeiten eines Verlustrücktrags und -vortrags einzukalkulieren.

Wird die Obergrenze der jährlichen Zuführungen in einzelnen Jahren nicht ausgeschöpft, darf sie nicht in einem beliebigen folgenden Wirtschaftsjahr nachgeholt werden. Eine Nachholung kommt erst in Betracht, wenn das Dienstverhältnis unter Aufrechterhaltung der Pensionsanwartschaft endet oder aus anderen Gründen der Versorgungsfall eintritt.

[1] R 6a Abs. 1 EStR.

[2] § 6 Abs. 4 Satz 1 EStG.

[3] § 6a Abs. 4 Satz 1 EStG,

FG Baden-Württemberg, Urteil v. 18.7.2007, 3 K 82/03, EFG 2007 S. 1863.

[4] BFH, Urteil v. 8.10.2008, I R 3/06, BStBl 2010 II S. 186.

[5] BFH, Urteil v. 9.11.1995, IV R 2/93, BStBl 1996 II S. 589.

[6] BMF, Schreiben v. 11.12.2003, IV A 6 – S 2176-70/03, BStBl 2003 I S. 746.

[7] BFH, Urteil v. 10.7.2002, I R 88/01, BStBl 2003 II S. 936,

BMF, Schreiben v. 11.12.2003, IV A 6 – S 2176 – 70/03, BStBl 2003 I S. 746.