Patent, buchhalterische Behandlung / 4.1 Aktivierung in Handels- und Steuerbilanz

Immaterielle Vermögensgegenstände i. S. d. § 266 HGB sind unkörperlich und umfassen insbesondere

• Rechte (gewerbliche Schutzrechte, Konzessionen, sonstige ähnliche Rechte) und
• tatsächliche Positionen von wirtschaftlichem Wert (wie z. B. Erfindungen, Verfahren oder Rezepte).

Es handelt sich weder um bewegliche noch um unbewegliche Vermögensgegenstände.

Patente gehören zu den Schutzrechten i. S. d. § 266 HGB. Sie sind entweder unter den selbst geschaffenen oder unter den entgeltlich erworbenen Schutzrechten auszuweisen.

Die Verpflichtung zum Ausweis von erworbenen (angeschafften) immateriellen Vermögensgegenständen ergibt sich aus dem Vollständigkeitsgebot des § 246 HGB. Daneben sieht das Handelsrecht in § 248 Abs. 2 i. V. m. 255 Abs. 2a HGB – als Ausnahme vom Vollständigkeitsgebot – ein Wahlrecht zur Aktivierung selbst geschaffener immaterieller Vermögensgegenstände vor.

Das Aktivierungswahlrecht in der Handelsbilanz umfasst nur die Entwicklungskosten. Die (vorgelagerten) Forschungskosten dürfen nicht ausgewiesen werden. Können die Entwicklungskosten nicht einwandfrei von den Forschungskosten abgegrenzt werden, scheidet die Aktivierung eines selbst geschaffenen immateriellen Vermögensgegenstands gänzlich aus.^[1]

Hinweis

Ausschluss vom Aktivierungswahlrecht

Nach § 248 Abs. 2 HGB dürfen in der Handelsbilanz nicht ausgewiesen werden:

• Selbst geschaffene Marken,
• Drucktitel,
• Verlagsrechte,
• Kundenlisten oder
• vergleichbare immaterielle Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens.

Selbst geschaffene immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens dürfen in der Steuerbilanz nach § 5 Abs. 2 EStG nicht ausgewiesen werden. D.h. sowohl die angefallenen Entwicklungsaufwendungen als auch die Kosten für die Rechtssicherung sind als Aufwand zu erfassen und nicht zu aktivieren.

Durch die Ausübung des Aktivierungswahlrechts in der Handelsbilanz ergeben sich Unterschiede zur Steuerbilanz, was ggf. die Bildung latenter Steuern nach sich zieht.^[2]

Praxis-Beispiel

Aktivierung eines selbst geschaffenen Patents

Unternehmer Hans Groß entwickelt ein Hydraulikelement und meldet dabei verwendete Erfindungen als Patent an. Anmeldetag ist der 15.6.02. Hans Groß zahlt am 18.8.02 die Anmeldegebühr, die Recherchegebühr und die Prüfungskosten i. H. v. 600 EUR.

Insgesamt sind folgende Aufwendungen während der Entwicklung (von Januar bis August 02) angefallen:

	Materialaufwendungen (extern beschafft)	20.000 EUR
+	Personalaufwendungen (eigenes Personal)	100.000 EUR
+	Patentanwalt	10.000 EUR
+	Patentgebühr	600 EUR
=	Herstellkosten des Patents (= Entwicklungsaufwendungen im Jahr 02)	130.600 EUR

Bei den Aufwendungen handelt es sich um Aufwendungen der Entwicklungsphase für ein selbsterstelltes Patent. Herr Groß möchte das Aktivierungswahlrecht nach § 248 Abs. 2 HGB in Anspruch nehmen und nach § 255 Abs. 2a HGB die Herstellungskosten, die auf die Entwicklungsphase entfallen, aktivieren.

Unternehmer Hans Groß erstellt die Gewinn- und Verlustrechnung nach dem Gesamtkostenverfahren. Die Aktivierung des selbst geschaffenen Patents bucht er gemäß der Bruttomethode.^[3] Dabei werden in Höhe der Herstellkosten des zu aktivierenden selbsterstellten immateriellen Vermögensgegenstands Erträge aus aktivierten Eigenleistungen unter der GuV-Position "3. Andere aktivierte Eigenleistungen" ausgewiesen. Dadurch werden die in verschiedenen Aufwandspositionen (anteilig) enthaltenen Herstellkosten des zu aktivierenden selbsterstellten immateriellen Vermögensgegenstands ausgeglichen.

Dem Wesen des Gesamtkostenverfahrens entsprechend werden bei dieser Buchungstechnik die einzelnen Aufwandspositionen, die Anteile der Herstellkosten des zu aktivierenden Vermögensgegenstands enthalten, nicht korrigiert. Die Aufwandspositionen zeigen daher immer den gesamten "Produktionsaufwand" der Berichtsperiode (einschließlich der Herstellkosten des zu aktivierenden Vermögensgegenstands).

Die gegenläufigen Erträge aus aktivierten Eigenleistungen sind Teil der Gesamtleistung des Unternehmens bestehend aus den Umsatzerlösen, den Bestandsveränderungen aus unfertigen und fertigen Erzeugnissen sowie den anderen aktivierten Eigenleistungen.

Vorschlag zur Buchung der Materialaufwendungen im Zuge der laufenden Buchhaltung bei bestandsorientierter Verbuchung (kumuliert):

Konto SKR 03/04 Soll	Kontenbezeichnung	Betrag	Konto SKR 03/04 Haben	Kontenbezeichnung	Betrag
3955/5885	Bestandsveränderungen Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe	20.000	3970/1000	Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe (Bestand)	20.000

Vorschlag zur Buchung der Rechnung des Patentanwalts (Kreditoren-Nr. 70001) im Zuge der laufenden Buchhaltung:

Konto SKR 03/04 Soll	Kontenbezeichnung	Betrag	Konto SKR 03/04 Haben	Kontenbezeichnung	Betrag
4950/6825	Rechts- und Beratungskosten	10.000	70001	Kreditor	10.000

Vorschlag zur Buchung der Zahlungen an das Patentamt (Kreditoren-Nr. 70002) im Zuge der laufenden Buchhaltung:

Unternehmer Groß möchte für die Erfassung der Zahlung an das Patentamt kein gesondertes Konto anlegen und bucht die Zahlung an das Patentamt auf das ...