Der BFH hat bereits wiederholt klargestellt, dass eine Forderung uneinbringlich ist, wenn objektiv damit gerechnet werden muss, dass sie der Gläubiger jedenfalls auf "absehbare Zeit" (oder auch "geraume Zeit") weder rechtlich noch tatsächlich durchsetzen kann.[1] Die Finanzverwaltung ist dieser Auffassung zumindest formal gefolgt.[2] Sie will eine Entgeltsberichtigung auch anerkennen, soweit der Leistungsempfänger das Bestehen oder die Höhe des vereinbarten Entgelts substanziiert bestreitet oder mit einer vom Leistenden substanziiert bestrittenen Gegenforderung aufrechnet. Dennoch herrschen in der Praxis nach wie vor teils völlig unterschiedliche Auffassungen über die Definition des Zeitfensters "auf absehbare Zeit", weshalb zeitnahe "Ausbuchungen" häufig beanstandet werden. Dies gilt umso mehr, als der BFH eine lediglich "unpünktliche Zahlung" – was auch immer darunter zu verstehen ist – nicht als ausreichenden Grund für eine Entgeltsberichtigung ansehen will.[3]

 
Wichtig

Soll-Prinzip nicht mehr haltbar?

Von Stadie[4] wird schon seit längerer Zeit die Auffassung vertreten, dass eine verfassungs- und unionsrechtskonforme Auslegung des Begriffs "uneinbringlich" dahingehend geboten ist, dass damit bereits die Nichtvereinnahmung des Forderungsbetrags bis zum Zeitpunkt der grundsätzlichen Fälligkeit der Umsatzsteuer gemeint sein muss. Das bedeutet: Bei rechtzeitiger Abgabe der Voranmeldung sollen auch bei der Sollversteuerung nur Umsätze angemeldet werden, die bis zum 10. Tag nach Ablauf des Voranmeldungszeitraums vereinnahmt werden konnten. Faktisch käme das der Anwendung der Istversteuerung gleich.

Die Finanzverwaltung wird sich mit dieser Sichtweise bis auf Weiteres wohl noch nicht anfreunden können. Für die Praxis bedeutet das weiterhin, dass die für das Mahnwesen zuständigen Mitarbeiter für die Problematik sensibilisiert werden müssen. Die einzelnen Schritte des Mahnverfahrens ("Beitreibungsversuche") sollten auch für umsatzsteuerliche Zwecke gesondert festgehalten werden.

Sofern sich ein leistender Unternehmer über mehrere Wochen nachhaltig und wiederholt bemüht hat, seine Forderungen zu realisieren, sollte er eine Entgeltsberichtigung nicht scheuen. Einer entsprechenden Beweisvorsorge kommt in diesem Fall besondere Bedeutung zu. Erfolglose Zwangsmaßnahmen wie Zahlungsbefehle, fruchtlose Pfändungen, "Offenbarungseid" des Schuldners etc. sollten grundsätzlich die Annahme der Uneinbringlichkeit rechtfertigen.

Bei größeren Unternehmen empfiehlt sich ggf. eine interne Abstimmung mit der örtlichen Finanzverwaltung, nicht zuletzt, um den Mitarbeitern des Rechnungswesens einheitliche Handlungsrichtlinien an die Hand geben zu können.

Wenn man der z. T. im Schrifttum vertretenen Auffassung folgt und Forderungen sehr früh, z. B. nach der ersten Mahnung oder einen Monat nach Fälligkeit ausbucht, sollte man diese Vorgehensweise der Finanzverwaltung anzeigen, z. B. durch ein Begleitschreiben zur Umsatzsteuer-Voranmeldung. Andernfalls wird man womöglich mit Steuerverkürzungsvorwürfen konfrontiert.

 
Praxis-Tipp

Uneinbringlichkeit nach 6 Monaten!

Bei schon seit mehreren Monaten fälligen Forderungen sollte das Finanzamt ggf. auf eine (ältere) Verwaltungsauffassung aus Brandenburg hingewiesen werden, wonach jedenfalls bei Überschreitung des Zahlungsziels um das 2- bis 3-fache der Zahlungsfrist, mindestens aber um mehr als 6 Monate, bei objektiver Betrachtung von einer Uneinbringlichkeit auszugehen ist.[5]

Mit rechtskräftigem Beschluss vom 11.9.2017[6] hat das FG Berlin-Brandenburg diese "Zeitspannen" nochmals bestätigt, sofern bei objektiver Betrachtung mit einer Tilgung innerhalb absehbarer Zeit nicht zu rechnen ist.[7]

 
Wichtig

Tilgungsreihenfolge optimieren!

Beim Eingang von (unbestimmten) Geldern ist stets die gesetzliche Zahlungsreihenfolge[8] zu beachten. Danach gelten zunächst die Kosten, dann die Zinsen und zuletzt die Hauptforderungen als getilgt. Soweit die eingehende Zahlung lediglich für die Tilgung der Kosten und Zinsen ausreicht, bleibt die Hauptforderung weiterhin bestehen, sodass sie nach wie vor umsatzsteuerwirksam berichtigt werden kann.

Denken Sie daran, dass ertragsteuerrechtlich zulässige pauschale Wertberichtigungen nicht zu einer Entgeltsberichtigung nach § 17 Abs. 2 UStG führen. Sofern bei Insolvenz des Schuldners spätere Zahlungen entsprechend der Insolvenzquote eingehen, ist eine bereits berichtigte Forderung umsatzsteuerlich wiederum zu korrigieren, sprich erneut anzumelden.

 
Praxis-Tipp

Antrag auf Istversteuerung

Wer seine Umsätze nach dem Ist-Prinzip anmeldet, geht der Problematik von vorneherein aus dem Weg. Neben Freiberuflern steht diese Möglichkeit insbesondere solchen Unternehmen offen, deren Gesamtumsatz im Vorjahr max. 500.000 EUR betragen hat.[9]

Nach den Grundsätzen des BFH-Urteils vom 24.10.2013[10] ist ein der Sollversteuerung unterliegender Unternehmer bereits für den Voranmeldungszeitraum der Leistungserbringung zur Steuerberichtigung nach § 17 UStG wegen Uneinbringlichkeit berechtigt, soweit er sein...

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